Metode de determinare a preturilor de transfer

METODE DE DETERMINARE A PRETURILOR DE TRANSFER

METODE TRANZACTIONALE TRADITIONALE

1.1.Metoda compararii pretului necontrolat ("comparable uncontrolled price method" sau CUP)

ceasta metoda presupune compararea pretului pentru anumite bunuri sau servicii dintr-o tranzactie controlata cu pretul pentru acelasi obiect dintr-o tranzactie similara necontrolata in circumstante comparabile. Daca exista diferente intre aceste doua preturi, este posibil ca relatiile comerciale si financiare dintre companiile afiliate sa nu fie conforme cu principiul ,,arm's length". In acest caz, se poate folosi pentru ajustare pretul de referinta din tranzactia necontrolata.[1]

Un aspect foarte important de care trebuie sa tinem cont pentru a eficientiza aplicarea acestei metode este reprezentat de posibilitatea de comparare a unei tranzactii controlate cu una necontrolata. Astfel, este nevoie sa specificam cand doua astfel de tranzactii pot fi considerate comparabile.[2]

In practica, s-a observat ca este dificil de gasit o tranzactie intre companii independente comparabila cu o tranzactie controlata astfel incat nicio diferenta sa nu afecteze material pretul.[3] Metoda CUP este cea mai directa metoda si este foarte eficienta atunci cand in cele 2 tranzactii comparabile (dintre entitati independente si dintre entitati afiliate) se vinde acelasi produs.

Exemplu Compania CAT vinde catre filiala sa din Romania un buldoexcavator la un pret ce include livrarea, respectiv de 120.000 EUR fara TVA. Deasemenea, compania vinde acelasi bun catre o companie independenta ASS CONSTRUCT SRL, dar la un pret franco furnizor (pret de fabrica sau de depozit) de 115.000 EUR . Consideram restul factorilor similari in ambele situatii. Diferentele dintre conditiile de transport si asigurare pe timpul transportului au un efect sustenabil asupra pretului. De aceea, pentru a determina pretul necontrolat, este nevoie sa facem ajustarile necesare pentru a compensa aceste diferente. Vom include in pretul franco furnizor oferit societatii independente ASS CONSTRUCT SRL cheltuielile de transport si asigurare care s-ar fi efectuat pentru livrarea bunului catre filiala din Romania. Aceste cheltuieli sunt in cuantum de 2000 EUR. Astfel, vom obtine un pret necontrolat ce include livrarea catre cumparator de 117.000 EUR. Acesta ar trebui folosit in tranzactia dintre afiliati conform metodei CUP.

1.2.Metoda pretului de revanzare ("resale price method")

ceasta metoda se bazeaza pe pretul de revanzare al unui produs catre o societate independenta, produs ce a fost achizitionat initial de la o societate afiliata. Pretul "arm's length" dintre entitatile afiliate este reprezentat de pretul de revanzare dupa sustragerea unei marje de revanzare ce are scopul de a acoperi cheltuielile specifice revanzarii si generarea unui profit corespunzator activelor utilizate si riscurilor asumate. Deasemenea se mai pot face anumite ajustari in functie de costurile de achizitie ale produsului.[4]

Marja de revanzare se poate stabili luand ca reper marja folosita de acelasi vanzator in tranzactii comparabile ce implica achizitia aceluiasi produs sau serviciu si vanzarea lui, ambele operatii efectuate cu societati independente. Deasemenea, se poate lua in considerare marja castigata de o societate independenta in tranzactii comparabile[5].

In efectuarea comparatiilor dintre tranzactii, este nevoie de mai putine ajustari datorate diferentelor intre produse decat in cadrul metodei CUP pentru ca astfel de diferente minore nu au un efect atat de accentuat asupra marjelor de profit, ci pretul este cel puternic influentat de acestea.[6]

Metoda pretului de revanzare este mai eficienta decat metoda CUP atunci cand tranzactii controlate si necontrolate sunt comparabile din toate punctele de vedere, cu exceptia produsului tranzactionat.

O marja de revanzare potrivita este usor de identificat atunci cand cel care revinde un produs nu adauga foarte mult la valoarea produsului. Totusi, apar dificultati atunci cand un produs, dupa ce este achizitionat de la o companie afiliata, este procesat in continuare sau este incorporat intr-un produs mai complex, astfel pierzandu-se sau transformandu-se identitatea sa[7]. Mai exista si situatia cand cel care revinde un produs ataseaza acestuia o valoare intangibla (marca inregistrata). Este foarte greu in acest caz sa determinam pretul "arm's length" care se poate folosi in tranzactia initiala dintre persoanele afiliate pornind de la pretul de revanzare.

Un rol foarte important in stabilirea marjei de revanzare il joaca si functiile indeplinite de societatea care revinde produsul respectiv. Astfel, ea poate indeplini functii de la cele mai simple (transfer) pana la cele mai complexe (luarea in proprietate, marketing-ul, distributia, contabilitatea stocurilor, asigurarea produselor etc.). In functie de aceste functii asumate sau nu, o companie este nevoita sa aleaga dintr-un interval de marje (o marja mai mare, mai multe riscuri asumate).

Exemplu: In Romania, exista doi distribuitori (CAT Romania si AUTOUTILITARE SA) care vand acelasi excavator sub acelasi nume. Ambii achizitioneaza produsul de la CAT INT., iar CAT Ro este societate afiliata cu CAT INT. CAT Ro vinde, mai departe, produsul catre o societate independenta cu un certificat de garantie care nu este inclus in strategia sa de pret. Pretul sau de 132.000 EUR va fi mai mare decat al celuilalt distribuitor cu 10 procente. Pretul practicat de AUTOMOTIVE SA in tranzactiile cu societati independente este de 120.000 EUR. Deci, marja profitului brut va fi mai mare in cazul CAT Romania (nu se iau in considerare costurile cu serviciile de garantie). Aceasta va fi egala cu marja lui AUTOMOTIVE SA de 15% (rezultata din analiza costurilor) + 10%. Marjele celor doi nu pot fi considerate comparabile pana cand nu se fac ajustari pentru a inlatura efectul acestei diferente. Dupa o analiza detaliata, se constata ca valoarea serviciului de garantie este de 6000 de EUR. Pretul care trebuie luat ca referinta de catre CAT Romania in tranzactia controlata este de 126.000 EUR, diferenta pana la 132.000 EUR putand fi considerata o incercare de a transfera profit in tara in care se afla CAT INT., compania mama. Marja care va fi acceptata de autoritatea fiscala in cazul CAT Romania este egala cu 15%+5%=20%.

1.Metoda cost-plus ("cost-plus method")

ceasta metoda porneste de la costul unui produs sau serviciu la care se adauga o marja ,,cost-plus" ce reflecta dorinta obtinerii unui profit in spectrul functiilor indeplinite de furnizor si al unor conditii de piata. Valoarea astfel obtinuta poate fi considerata pretul ,,arm's length" al tranzactiei intre societatile afiliate.[8] Metoda este foarte utila atunci cand intre furnizorul de bunuri sau servicii si cumparator exista anumite contracte sau aranjamente pe termen mai lung.

Lucrare: Motivatia si satisfctia in munca -premisele reusitei si succesului profesional Lucrare: Procesul asigurarea calitatii - tratarea produsului neconform

Similar metodei pretului de revanzare, marja se poate determina luand ca reper marja aplicata in tranzactiile comparabile necontrolate sau marja folosita de alte societati independente in tranzactii comparabile necontrolate. Deasemenea, comparabilitatea unei tranzactii controlate cu una necontrolata urmareste indeplinirea acelorasi conditii ca si metodele prezentate mai sus. Si in cazul acestei metode, similar metodei pretului de revanzare, este nevoie de mai putine ajustari pentru a contracara efectul asupra marjei a unor diferente intre produsele tranzactionate[9]. Aceste diferente influenteaza mai mult pretul.

In determinarea marjei, se observa o asemanare cu metoda pretului de revanzare din prisma importantei acordate functiilor indeplinite de partile tranzactiei. Dupa determinarea acestor functii, se vor face ajustarile necesare asupra marjei ,,cost-plus" pentru a reflecta gradul de implicare al fiecarei societati in tranzactie.

Metoda nu se poate aplica atunci cand obiectul tranzactiei implica niste costuri ce nu sunt corelate cu pretul pietei[10].

Cand folosim aceasta metoda, trebuie sa fim atenti sa aplicam o marja comparabila cu a unei alte societati, dar la o baza de costuri tot comparabila. De exemplu, in cazul in care, pentru a afla pretul ,,arm's length" intr-o tranzactie, ne ghidam dupa marja folosita de o societate independenta ce are in proprietatea sa activele folosite in producerea bunului, iar societatea pentru care este nevoie sa determinam acest pret poseda active in leasing, atunci este nevoie de o ajustare a bazei de costuri la care se aplica marja.

Totodata, pot aparea anumite diferente in contabilitatea societatilor in cauza. Inglobarea unor costuri sau nu in baza de cost a unui produs influenteaza marja ,,cost-plus" a unei intreprinderi afiliate fata de cea a unei societati independente (sau viceversa)[11].

Nu putem emite o regula generala care sa trateze fiecare caz individual. De aceea, este recomandabil ca societatile afiliate care desfasoara tranzactii de bunuri sau servicii sa convina asupra costurilor ce vor fi incluse in baza de cost pe o perioada cat mai indelungata. Astfel, se pot evita anumite confuzii sau conflicte de interese ce pot infrana buna desfasurare a activitatii economice a celor doua.[12]

Exemplu: Compania CAT Romania este un producator local de piese pentru autoutilitare. Ea isi vinde produsele companiei mama din strainatate, CAT INT. . CAT Ro practica o marja de profit brut de 5%.  AUTOMOTIVE este un producator local de acelasi tip de piese ce isi vinde produsele unor cumparatori straini neafiliati. Aceasta firma independenta practica o marja de 3%. CAT Ro considera costurile de supervizare, generale si administrative ca facand parte din costurile operationale. In consecinta, acestea nu vor fi reflectate in costul bunurilor vandute de 1500 EUR/buc. . AUTOMOTIVE, insa, include aceste elemente in costul bunurilor produse, rezultand un cost de 1800 EUR/buc. Avand in vedere aceste aspecte, pentru a se realiza analiza comparativa, marja folosita de AUTOMOTIVE trebuie ajustata din punct de vedere contabil pentru a se stabili marja ce ar trebui sa fie folosita de compania CAT Ro.

Marja AUTOMOTIVE=3%, rezulta profitul brut= 3%*1800=54 EUR=3,6%*1500.

Considerand toate costurile egale in cazul celor 2 firme, marja folosita de AUTOMOTIVE raportata la aceeasi baza de cost ca cea a CAT Ro este de 3,6%. Aceasta este marja in functie de care se realizeaza analiza comparativa.

Metodele traditionale de determinare a preturilor de transfer sunt cele mai directe metode de realizare a principiului ,,lungmii de brat" in cadrul tranzactiilor intre entitati afiliate. De aceea, ele sunt preferate fata de alte metode.[13] Totusi, exista situatii in practica cand, din lipsa de informatii sau din cauza inutilitatii acestor informatii sau chiar a metodelor traditionale, se impune folosirea altor metode. Acestea sunt prezentate in cele ce urmeaza.

2.METODE BAZATE PE  PROFITUL TRANZACTIONABIL

2.1.Metoda impartirii profitului (eng. Profit split method)

neori, in practica, intalnim situatii in care tranzactiile desfasurate intre companii afiliate sunt intercorelate. Prin urmare, ele nu pot fi tratate individual cu una din metodele traditionale de determinare a preturilor de transfer. Deasemenea, anumite societati independente pot conveni asupra unui parteneriat ce presupune impartirea profitului rezultat din tranzactii controlate. De aceea, se foloseste metoda impartirii profitului intre companii afiliate in functie de niste factori.

Factorii in functie de care se determina cota de profit ce se cuvine fiecarei parti sunt: analiza functionala[14] si piata externa[15].

Metoda se dovedeste a fi foarte utila atunci cand nu se pot identifica tranzactii comparabile intre societati independente deoarece ea se bazeaza pe determinarea contributiei aduse de fiecare societate luand in considerare functiile indeplinite de fiecare. Astfel se poate respecta principiul arm's length chiar daca societatile afiliate studiate prezinta anumite particularitati deosebite ce nu ar putea fi regasite in alte societati independente.

Un alt punct forte al metodei este acela ca se analizeaza ambele societati, astfel reducandu-se riscul ca una dintre ele sa sfarseasca cu un profit foarte mare si nejustificat.

In schimb, una dintre slabiciunile metodei este aceea ca datele externe cu rol comparativ nu iau in considerare natura tranzactiilor, ci doar functiile indeplinite de societati. Acest fapt sporeste subiectivitatea alocarii profiturilor in anumite cazuri.

O alta slabiciune consta in dificultatea aplicarii metodei. Deseori, societatile si administratiile fiscale nu pot accesa informatii referitoare la partenerii externi. Totodata, societatile independente nu folosesc neaparat metoda impartirii profitului pentru realizarea principiului arm's length. Astfel, o comparatie este imposibila. Din punct de vedere contabil, deasemenea, pot aparea dificultati in practicile de inregistrare a costurilor si veniturilor sau a alocarii lor intre societatile afiliate.

Metoda marjei nete tranzactionabile

ceasta metoda analizeaza marja neta de profit aplicata la o anumita baza[16] si obtinuta in urma unei tranzactii controlate. Prin urmare, o astfel de metoda opereaza intr-o maniera similara metodei cost-plus sau a pretului de revanzare. Mai exact, asemanarea consta in faptul ca marja neta de profit a platitorului de taxe rezultata dintr-o tranzactie controlata trebuie stabilita in concordanta cu cea a aceleasi societati , dar obtinuta intr-o tranzactie comparabila necontrolata. Cand acest lucru nu este posibil, se va lua ca referinta marja realizata de o societate independenta intr-o tranzactie comparabila.

Un punct forte al metodei este acela ca marjele nete[17] sunt mai putin afectate de diferentele intre tranzactii decat in cazul pretului folosit in metoda CUP. Acest lucru este ilustrat in urmatorul exemplu

Consideram compania CAT Ro care achizitioneaza excavatoare de la compania mama, CAT INT, la un pret de 100.000 EUR. Presupunem ca, pe piata locala, singura tranzactie comparabila este cea dintre AUTOMOTIVE SA si UTILITARE BRASOV, societati independete. AUTOMOTIVE SA achizitioneaza acelasi tip de excavatoare de la UTILITARE BRASOV, cu exceptia ca acestea au o dotare suplimentara, respectiv un picon de sapat. Pretul pentru acest excavator este de 105.000 EUR. Diferenta dintre cele 2 tranzactii nu permite compararea celor 2 preturi conform metodei CUP fara o ajustare in prealabil. In acest caz, este mult mai convenabil sa se foloseasca metoda marjei nete tranzactionabile pentru ca marja neta de profit folosita de UTILITARE BRASOV poate fi luata ca referinta pentru stabilirea marjei nete a CAT INT. Diferenta dintre cele 2 preturi se explica prin dotarea suplimentara, insa producatorii, in mod normal, ar trebui sa mentina aceeasi marja neta de profit aplicata bazei mentionate in primul paragraf al subcapitolului curent.

Un alt aspect pozitiv al metodei este acela ca nu este necesar sa determinam functiile indeplinite si responsabilitatile asumate pentru mai mult de o intreprindere afiliata.

Metoda are, insa, si slabiciuni. Cea mai proeminenta ar fi aceea ca marja neta a unui platitior de taxe poate fi influentata de anumiti factori ce nu au acelasi efect sau este efectul este prea slab cand vine vorba de pret sau marje brute. Acest lucru face ca determinarea marjei nete arm's length sa fie inexacta.

O alta slabiciune este aceea ca o analiza singulara (numai a unei parti a tranzactiei) nu este de ajuns in determinarea comparabilitatii profiturilor la nivel de grup. Astfel, una dintre societatile afiliate poate obtine profituri mari , nejustificate in detrimentul altei societati din grup.

Concluzia desprinsa din cele de mai sus este aceea ca metoda nu ofera siguranta in anumite cazuri. De aceea, este nevoie sa facem o analiza bazata si pe alte metode sau sa realizam ajustarile necesare pentru a indeparta factorii ce dauneaza integritatii rezultatului obtinut prin aceasta modalitate.

Advanced Pricing Arrangement (APA)

eprezinta un aranjament care determina, anterior derularii tranzactiilor controlate, un set potrivit de criterii (ex.: metoda, ajustari in plus, presupuneri esentiale asupra evenimentelor viitoare) folosit in stabilirea preturilor de transfer pentru acele tranzactii de-a lungul unui interval de timp fixat.[18]

Un astfel de acord, este initiat de platitorul de taxe implicand negocieri cu una sau mai multe entitati afiliate, si una sau mai multe autoritati fiscale. APA-urile au rolul de a inlocui sau suplimenta metodele traditionale de stabilire a preturilor de transfer.

AVANTAJE APA:

- ajutorarea platitorului de taxe prin sporirea predictibilitatii tratamentului fiscal in tranzactii internationale;

- oportunitatea unei consultari si colaborari pasnice intre platitorii de taxe si autoritatile fiscale;

- eliminarea de ambele parti a anchetelor costisitoare si a litigiilor ce ar putea aparea;

- APA-urile bilaterale si multilaterale reduc substantial riscul juridic si economic de dubla taxare sau lipsa a taxarii din moment ce toate statele relevante participa la acord;

- posibilitatea incheierii unui APA reprezinta un factor important in realizarea deciziei investitionale a unei companii multinationale[19].

DEZAVANTAJE APA:

- un APA unilateral poate crea probleme pentru o jurisdictie fiscala sau un platitor de taxe afiliat in cazul in care un platitor, pentru a ocoli eventualele anchete sau penalitati, accepta aranjamentul ce ar insemna venituri mai mari pentru statul ce realizeaza APA-ul, astfel crescand povara asupra celeilalte jurisdictii;

- o alta problema a APA-urilor unilaterale o reprezinta ajustarile corespondente; o autoritate fiscala nu va accepta ajustarile asupra preturilor facute de platitorii de taxe daca acestea nu se incadreaza in raza ,,arm's length";

- realizarea unui acord in conditiile unei prognoze eronate sau unei piete in curs de schimbare fara a intreprinde premisele critice esentiale poate conduce la o dubla taxare; de aceea, APA-urile trebuie sa ramana flexibile;

- realocarea resurselor de catre administratiile fiscale in directia APA-urilor; astfel, resursele disponibile pentru audituri scad;

APA-urile vor fi atragatoare doar pentru acele societati care sunt cunoscute pentru buna conformare voluntara in domeniul preturilor de transfer; alte societati, care sunt supuse unui numar de audituri mai mic, nu vor fi interesate de aceste acorduri;

- Costurile mari implicate de aceasta metoda nu sunt la indemana oricarei societati;

- Confidentialitatea dintre autoritati si platitori va trebui sa fie sporita printr-un set de legi din moment ce se transfera anumite informatii din interiorul companiilor.