Referinte generale asupra controlului

REFERINTE GENERALE ASUPRA CONTROLULUI

Sensul notiunii de control

Activitatile economice si sociale sunt supuse unei permanente observari cu scopul verificarii daca traseele urmate corespund intereselor si preocuparilor generale ale societatii. Intr-o acceptiune mai larga, aceasta supraveghere se realizeaza prin mecanisme reunite in cadrul unui dispozitiv cunoscut sub denumirea generica de control.

Ca principiu, controlul se manifesta ca o functie a conducerii. Dar, aceasta nu este singura functie a managementului. Se cunoaste ca Henri Fayol a atribuit conducerii functiile de prevedere, organizare, coordonare si control.

Daca ne referim la entitatea organizationala de natura intreprinderii, atunci trebuie sa reamintim ca intreprinderea are, la randul sau, mai multe functii legate de indeplinirea obiectului sau de activitate si de problematica gestiunii in general. Ele sunt functiile comerciala, de productie, contabila, financiara, de securitate si administrativa.

La nivelul intreprinderii, controlul poate fi privit prin prisma pozitiei pe care aceasta o are in calitate de subiect al unor interventii din exterior, dar si prin actiunile intreprinse in interior in vederea sprijinirii activitatii de conducere in demersurile pentru o buna gestiune.

Notiunea de control reprezinta din punct de vedere semantic o analiza permanenta sau periodica a unei activitati, a unei situatii, cu scopul de a urmari desfasurarea acestora. Intr-o acceptiune mai larga controlul este inteles ca fiind un mod de a domina, a stapani sau a supraveghea ceva, pe cineva, astfel incat sa conduca si sa dirijeze lucrurile in directia dorita. Frecvent, termenul de control se foloseste pentru a desemna o supraveghere a functionarii unor sisteme sau desfasurarii unor procese.

In contextul gestiunii intreprinderii, controlul isi propune sa contribuie la ameliorarea performantelor, care sunt masurate, in principal, prin reducerea costurilor, cresterea rentabilitatii sau masuri nonfinanciare dar, sunt de luat in seama si comportamentele care tin de cultura organizationala.

Intr-adevar, intreprinderea este supusa la o serie de controale pe diferite probleme, ceea ce ridica anumite dificultati, nu atat in ce priveste explicarea notiunii, cat mai ales in perceperea ei ca ceva util si de acceptat. Intalnim, aici, controalele proprii de felul inventarelor, a urmaririi calitatii produselor, respectarii regulilor contabile etc, fara a mai socoti controlul exercitat de organisme externe (administratia fiscala, protectia consumatorului, protectia muncii etc). Apare astfel riscul asimilarii exclusive a termenului de control cu o inspectie sau o actiune de constrangere rau privita, uneori ajungandu-se la discreditare si la refuzul de acceptare a sa sub vreo forma ori alta, indiferent care ar fi aceasta. Din acest punct de vedere, s-ar parea ca latura oarecum emotionala a notiunii prevaleaza in fata aceleia care o expliciteaza ca pe o stapanire si dirijare de situatii. Pentru ca acest risc se poate transforma in obiectul unor oarecare ambiguitati si confuzii, vom reliefa tendintele care se disting cel mai bine in abordarea notiunii.

Pana nu de mult, in lucrarile noastre de specialitate, analiza notiunii de control era facuta mai ales in contextul abordarilor de tip financiar-contabil si gestionar, detasandu-se concluzii cu un evident sens de constrangere, intrucat doar statul a fost beneficiarul principal al finalitatii si rezultatelor controlului.

Exista insa si un mod diferit de a privi controlul, o serie de lucrari straine de referinta conturand doua nuante in care este interpretata notiunea.

O prima nuanta are in vedere reactia imediata de a intelege controlul ca pe o inspectare post factum, o verificare ulterioara, cu finalitate punitiva si numai accesoriu cu rol corectiv. Dintr-o asemenea perspectiva, sanctiunea este considerata ca unul din elementele definitorii ale controlului. Notiunea de sanctiune este indisolubil legata de aceasta percepere, mai ales atunci cand este in cauza o abatere grava sau o frauda.

Dar, in alt sens, a avea o situatie 'sub control' inseamna stapanirea si mentinerea intreprinderii (ori a sistemului) pe un drum drept, ceea ce este sinonim cu posibilitatea de adaptare la imprevizibil, la mediul inconjurator. Modul acesta de abordare pune in prim plan abilitatea de a conduce si nu misiunea de verificare propriu-zisa, fara insa a o exclude pe aceasta din urma din categoria elementelor constitutive ale controlului. Prima maniera de explicare a termenului de control corespundea, initial, mai mult unei conceptii de sorginte franceza, iar a doua, uneia anglo-saxone- (M.Gervais, Contrôle de gestion et planification de l´entreprise, Economica, Paris, 1989, pag.10).

Pe masura evolutiei sistemelor de gestiune, deosebirile de vederi s-au armonizat si s-au redus foarte mult. De aceea, acceptiunile diferite ale notiunii de control nu au constituit subiectul unor teorii concurente ci, mai degraba, o interpretare determinata de caracteristicile mediului economic si social. De multe ori, practicienii si cercetatorii in domeniu se pronunta pentru a doua definitie, apreciind ca aceasta raspunde cel mai bine misiunii pe care controlul o are intr-o intreprindere. Reputati profesori avand o larga recunoastere interna­tionala au inclinat, de asemenea, spre sustinerea ideii ca 'misiunea controlului intreprinderii este de a o stapani pe aceasta si de a permite pilotajul ei' (H.Bouquin, Le côntrole de gestion, PUF, Paris, 1986, pag.17-21) .

In ce ne priveste, consideram ca intre cele doua acceptiuni nu se poate face o delimitare neta, masurile cu caracter de constrangere si sanctionatoriu fiind necesare si utile in procesul de dirijare a functionarii intreprinderilor. Dar, exista suficiente argumente practice si teoretice pentru ca referirile la control sa se fundamenteze mai mult pe viziunea care pune in primplan conducerea intre­prinderii, ceea ce, in opinia noastra, ar putea constitui rezultatul unei imbinari intre cercetarea de tip pozitivist cu cea constructivista.

Ca urmare, pentru a fi perceputa corect, activitatea de control trebuie privita ca avand un dublu sens: de orientare si stapanire a actiunilor pe care le desfasoara intreprinderea si de conformare la regulile stabilite pentru utilizarea resurselor alocate, concluzionandu-se daca rezultatele obtinute cele preconizate.

Sensul de 'stapanire' dat controlului este strans legat de evolutia teoriilor organizarii intreprinderilor. Diversitatea acestor teorii ne lasa sa intelegem si sa sesizam ca realitatea pe care trebuie sa o infrunte controlul nu este una simpla. Din acest punct de vedere, controlul este considerat ca o relatie sociala, aceasta functiune a sa iesind pregnant in evidenta mai ales cu ocazia stabilirii modului de indeplinire a sarcinilor.

Document online: Globarizarea si vectorii globarizarii Proiect: Eficienta economica a investitiilor

Activitatea de control ca si componenta a managementului, se integreaza in principiul retroactiunii, care defineste conexiunea inversa ce se stabileste in circuitul elementelor care definesc procesele interne din intreprindere. Mecanismul mai este cunoscut si sub denumirea de feed-back (fig.1). La intrebarea "ce se urmareste prin acest proces?" , se poate raspunde astfel: asigurarea transpunerii programelor de realizare a obiectivelor in practica si, pe de alta parte, efectuarea corectiilor si ajustarilor pe parcursul procesarii resurselor ca o consecinta a modificarilor conditiilor concrete de mediu in care opereaza intreprinderea. Returul informational ofera conducerii posibilitatea recapitularii periodice a mersului intreprinderii prin intermediul datelor furnizate de instrumentele specifice cum sunt contabilitatea, tablourile de bord etc..

Structura notiunii de control este deci una complexa. Aceasta caracteristica este o dominanta atat a sistemului de control in ansamblu, cat si a componentelor sale.

1.2. Controlul organizational si formele sale

Entitatile organizationale isi construiesc propriile sisteme de control cu ajutorul carora pun in aplicare cerinta de a compara doua categorii (marimi) exprimate pe de o parte, printr-o descriere a unei stari de fapt sau a unei informatii despre o anumita situatie si, pe de alta parte, printr-un criteriu de calitate, un rezultat care defineste un nivel al performantei. Intre aceste categorii trebuie sa existe un echilibru asigurat, de regula, prin restabilirea egalitatii in cazul in care intre ele exista neconcordante, deviatii sau contradictii.

Controlul organizational este un sistem care cuprinde toate formele de control si de manifestare a lor in perimetrul unei entitati organizationale.

O serie de lucrari de specialitate de limba straina si romana si organisme profesionale de profil au definit formele controlului organizatiilor, subliniind complexitatea dispozitivelor respective. Fiecare forma de control are obiective distincte, instrumente si mijloace specifice. Toate acestea se constituie intr-o complementaritate care caracterizeaza sistemul in ansamblul sau.

In literatura de specialitate, indeosebi in cea de limba franceza, se remarca o serie de analize si dezbateri pe tema controlului organizational : A.Burlaud si C.Simon (1997) ; F.Giraud, coordonator (2004) ; M.Coucoureux si colaboratorii (2007).

Potrivit acestora printre principalele forme ale controlului organizational se inscriu urmatoarele :

Controlul prin ierarhie se caracterizeaza prin reducerea autonomiei formale individuale si coordonarea pe cale ierarhica a acestor initiative. Aceasta modalitate este similara cu ceea ce alti autori desemneaza a fi controlul direct al comportamentelor constand in limitari de putere, ale delegarilor prin formula contractelor administrative (restrictii de acces, autorizari de cheltuieli pana la o limita, etc.).

Controlul prin regulament si proceduri este specific sectorului public, organizatiilor birocratice si corespunde unui pilotaj mecanic. Este formalizat si pus in corespondenta cu procedurile de control intern.

Controlul prin rezultate consta in fixarea obiectivelor de performanta pentru individ si lasarea acestuia optiunea de a alege calea pentru atingerea lor (42).

Auditul este considerat o derivata a controlului prin regulament si indeplineste rolul de evaluator al procedurilor interne (audit intern).

Controlul prin piata este specific entitatilor care sunt structurate in unitati autonome si au responsabilitati cu privire la costuri si rezultat (17).

Controlul prin cultura de intreprindere se bazeaza pe valorile recunoscute de personalul intreprinderii, pe limbajul comun utilizat in acest spatiu organizational si pe experienta colectivitatii de a realiza proiectele rezultate din optiunile strategice. Este un control mai mult informal si utilizeaza dispozitive care permit omogenizarea culturii de tip organizational in cadrul intreprinderii.

Remarca Cultura organizationala de intreprindere reprezinta o suma de traditii, simboluri si conceptii cu privire la viziunea asupra adecvarii solutiilor la problemele aparute in activitatea entitatii, in scopul influentarii pozitive a performantei. De aceea este considerata o forma de control, un factor de performanta si face parte din ansamblul valorilor organizatiei.

Controlul prin clan se practica, de regula, de catre grupuri de profesionisti, filozofia demersului bazandu-se pe cultura mediului profesional respectiv. Dar in afara de cele economice, clanurile mai pot fi sociale sau bazate pe relatii de familie care domina organizatia (2).

O nuantare aparte priveste formele de control prin ierarhie, prin regulament, prin piata, prin cultura si prin clan mai mult ca modalitati de influentare a comportamentelor in diferite domenii ale gestiunii: previziunea, coordonarea operatiilor (productie, consum de resurse, calitate, cheltuieli, etc.), sistemul de informare si resursele umane (22,pag.25).

Tot in cadrul tipologiei formelor de control organizational este de mentionat si controlul intern. Mai multe organizatii profesionale, majoritatea din domeniul contabilitatii, au elaborat definitii din care rezulta viziuni diferite asupra acestuia, dar care se armonizeaza in precizarea regulilor de constructie si aplicare a acestui demers (pentru detalii a se vedea T.Aslau, Controlul de gestiune dincolo de aparente, Ed.Economica,Bucuresti, 2001,pag.pct.44-48).

Din aceasta enumerare nu se poate omite controlul de gestiune care va fi analizat distinct.

1.3. Controlul de gestiune, o disciplina de studiu

in plina evolutie

Controlul de gestiune, ca sistem de reglare la nivel organizational, nu va putea intra, nici chiar progresiv, in deprinderile intreprinderilor romanesti daca nu se concentreaza asupra unui concept care, din nefericire, in prezent nu este suficient de clar definit. Este de ajuns sa se examineze actualul cadru teoretic despre ceea ce se considera a fi controlul propriu organizat intr-o intreprindere, pentru a se observa o stare evidenta de confuzie.

In tara noastra, in primii ani de la inceputul reformei economice, modestele incercari de abordare conceptuala pe tema controlului de gestiune s-au dovedit mai putin eficiente si operationale, iar uneori chiar au deceptionat. Dezbaterile au fost deturnate spre acel cunoscut control intern, de tip exclusiv financiar si simplu constatator care, nu numai ca s-a dovedit incomplet, dar nici nu a raspuns pe deplin noilor conditii de mediu in care activeaza intreprinderea. In cel mai fericit caz, aceste dezbateri s-au asociat calculatiei costurilor, iar uneori exclusiv stabilirii prin inventariere a integritatii bunurilor materiale si valorilor banesti. Si, pentru a fi mai bine intelesi si a nu da impresia ca dorim o polemica, vom preciza ca aceste afirmatii privesc indeosebi un gol in abordarea intr-o conceptie mai larga si cu precadere manageriala a controlului de gestiune.

Desigur, nu facem abstractie de lucrarile de referinta ale didacticii, cercetarii stiintifice si ale altor studii privind costurile si controlul prin costuri, aparute in literatura noastra de specialitate inainte si dupa anul 1990. Dar, in acelasi timp, trebuie sa admitem ca o serie de aparitii editoriale nu au reusit clarificari depline in plan teoretic si conceptual asupra controlului propriu al intreprinderilor, preocuparile in acest sens crescand abia dupa reforma conta­bilitatii.

Explicatia acestei stari de lucruri nu trebuie cautata prea departe. Dupa anul 1990, sistemul general de control, deci si cel de la nivelul intreprinderilor, a fost destructurat, iar in locul celui vechi a inceput sa se constituie altul, care nu a tinut seama intotdeauna de noile realitati. Asistam in prezent la o alta organizare economica din care decurg consecinte in planul definirii activitatilor componente, inclusiv a controlului de gestiune. Aceste consecinte nu au putut insa inlatura definitiv vechile conceptii despre control, declaratiile pro reforma ramanand la stadiul de simple intentii de bunavointa.

Ne aflam intr-un moment care, fara indoiala, impune si regandirea controlului in general si, implicit, a controlului de gestiune.

Distingem, asadar, doua laturi care privesc problema pusa in discutie.

Prima se refera la ideea ca existenta controlului de gestiune este unanim acceptata ca o necesitate obiectiva. A doua este chiar schimbarea in sine, urmand ca profunzimea ei sa o apreciem dupa realitatile momentului.

Pana acum nu s-au facut suficiente abordari si dezvoltari teoretico-practice in materie de control de gestiune care sa contureze si sa fundamenteze acest concept, iar incercarile despre care am amintit nu au reusit sa ofere o viziune de ansamblu asupra acestei chestiuni in raport cu realitatea. De aceea, consideram ca problema centrala o constituie intelegerea efectelor favorabile ale aplicarii principiilor si practicilor controlului de gestiune in intreprinderile romanesti.

Daca in domeniul contabilitatii o caracteristica a inceputului reformei a fost deschiderea catre sistemul francez si standardele europene si internationale, in materie de control de gestiune, cu unele exceptii, nu s-a manifestat un interes general in acest sens, nici in plan teoretic si nici in practica. Or, un astfel de demers nu putea fi decat benefic pentru efortul de atragere a unor resurse financiare externe, intrucat prin acesta se oferea investitorilor straini siguranta ca fondurile lor vor fi fost utilizate cu o finalitate performanta. Serviciile financiar-contabile, consultanta si auditul financiar ori statutar nu sunt suficiente pentru o deplina garantie a unei bune gestiuni.

In prezent, in practica intreprinderilor noastre, sintagma de control de gestiune se aplica doar domeniilor traditionale ale controlului financiar si cateodata, unor controale de tip administrativ, desi ea acopera o arie conceptuala care permite conducerii intreprinderii sa judece si sa ia initiative pentru cresterea economica si a eficientei.

Controlul de gestiune, ca obiect de studiu are stranse legaturi cu o serie de discipline din domeniul stiintelor de gestiune: contabilitatile financiara si de gestiune, gestiunea financiara a intreprinderii, a productiei, teoriile organizationale, etc. El integreaza cunostinte si elemente ale acestor discipline folosindu-le prin recombinari sau in functie de situatiile concrete ale organizatiei.

Din pacate, aspectele teoretice ale controlului de gestiune, nu numai ca sunt insuficient clarificate, dar nici nu au fost abordate cu destula insistenta si rigoare in literatura noastra de specialitate postdecembrista. Perceptia controlului de gestiune, este confuza si deformata, iar deseori, de-a dreptul ignorata. Perioada care a trecut pana acum nu a marcat decat relativ putine interventii riguroase si notabile asupra rolului controlului de gestiune in noile conditii de mediu economic concurential, schimbator si supus procesului de globalizare.

Cercetarea teoretica si studiul practicilor utilizate in economia romaneasca incepand cu anul 1990 ne permit sa concluzionam, fara rezerve, ca abordarea controlului de gestiune s-a facut, de cele mai multe ori, din perspectiva apartenentei acestuia la una din formele controlului financiar sau administrativ, reglementat si institutionalizat. Unele incercari de a trata controlul de gestiune intr-o acceptiune care recunoaste postura inedita a intreprinderii si priveste calitatea gestiunii economico-financiare ca pe un produs al sau au fost, cu cateva exceptii, incomplete si neconcludente, pana in perioada 1999-2001. Acest lucru a fost, intr-o buna masura, posibil deoarece controlul de gestiune este suprapus de multe ori unei functiuni contabile in acelasi timp cu considerarea sa ca o modalitate de urmarire a operationalizarilor curente.

Vom nota ca dimensiunea manageriala a controlului de gestiune a inceput sa fie inscrisa ca tema de studiu in lucrarile noastre de specialitate mai ales dupa anul 2002 . Un lucru important asupra caruia staruim este ca, intr-o intreprindere, rolul dispozitivului de reglare a actiunilor nu poate fi indeplinit exclusiv si esential de catre controlul extern. Cea mai mare parte a dispozitivului este pusa in miscare de comenzile primite prin intermediul sistemului propriu de control si nu ca urmare a unor ordine specifice venite din afara. In acest context, remarcam abordarea controlului de gestiune ca sistem de reglare a comportamentelor organizationale cu scopul de acreste valoarea si performanta.

Si pentru ca discutam, in acest punct, despre controlul de gestiune ca disciplina de studiu, relevam preocuparile actuale ale universitarilor "economici" pentru dezbaterea teoretico - practica a problemelor complexe ale gestiunii si grija fata de gasirea celor mai bune metode pentru intelegerea mecanismelor de control propriu al intreprinderii. Cu toate ca, in ultima perioada de timp a crescut interesul pentru proble­matica gestiunii si controlului acesteia, lucrarile din publicatiile si literatura noastra de specialitate nu au reusit sa impuna limbajului hibrid o terminologie clara si precisa. Este suficient sa amintim folosirea frecventa a termenului de control financiar de gestiune pentru a desemna, eronat de altfel, controlul intern al intreprinderii, in totalitatea sa. De aici, confuzia care exista si persista in intelegerea si perceperea controlului de gestiune ca o notiune ce apartine, de acum, mai mult ideii de conducere decat celei de verificare gestionara. Altfel spus, se folosesc termeni noi in paralel cu persistenta unor conceptii invechite si, ca urmare, semnificatia notiunilor este denaturata.

Remarca. A nu se confunda utilizarea sintagmei 'limbaj hibrid' cu aceea din contextul apartenentei controlului de gestiune la stiintele de gestiune si al pozitionarii lui in aceasta categorie ca o disciplina hibrida 'deoarece rezulta din recombinari din domeniul contabilitatii de gestiune, teoria organizatiilor si sociologie' (N.Feleaga, I.Ionascu, Tratat de contabilitate financiara, vol.I, Ed.Economica, Bucuresti, 1998, pag.31).

Din perspectiva didacticii, introducerea controlului de gestiune in planurile de invatamant superior economic este un fapt salutar, iar mesajul disciplinei este unul cu finalitate practica. Si, fara pretentia punerii unui diagnostic asupra stadiului in care se afla studiul controlului de gestiune, evidentiem ca demersul de invatare constituie o prima etapa de urmat in vederea exercitarii sale practice in activitatea intreprinderilor.