STANDARDUL INTERNATIONAL DE AUDIT 706

PARAGRAFELE DE OBSERVATII SI PARAGRAFELE

EXPLICATIVE DIN RAPORTUL AUDITORULUI INDEPENDENT

(In vigoare pentru auditurile situatiilor financiare pentru perioadele

cu incepere de la  sau ulterior date de 15 decembrie 2009)

Punct

Introducere

Domeniul de aplicare al prezentului ISA

Prezentul Standard International de Audit (ISA) trateaza comunicarile aditionale din raportul auditorului atunci cand auditorul considera ca este necesar:

(a)   Sa atraga atentia utilizatorilor asupra unui aspect sau aspecte prezentate sau descrise in situatiile financiare care sunt atat de importante, incat sunt fundamentale pentru intelegerea de catre utilizatori a situatiilor financiare; sau

(b)   Sa atraga atentia asupra oricarui aspect sau aspecte, altele decat cele prezentate sau descrise in situatiile financiare care sunt relevante pentru intelegerea de catre utilizatori a auditului, a responsabilitatilor auditorului sau a raportului auditorului.

Anexele 1 si 2 identifica ISA-urile care contin cerinte specifice pentru auditor de a include Paragrafele de Observatii sau Paragrafele Explicative in raportul auditorului. In acele situatii, se aplica cerintele din prezentul ISA cu privire la forma si plasarea acestui tip de paragrafe.

Data intrarii in vigoare

Prezentul ISA este in vigoare pentru auditurile situatiilor financiare pentru perioadele cu incepere de la si ulterior datei de 15 decembrie 2009.

Obiectiv

Obiectivul auditorului, dupa ce si-a format o opinie asupra situatiilor financiare, si cand potrivit rationamentului auditorului este necesar sa actioneze astfel, este de a atrage atentia utilizatorilor prin intermediul unei comunicari aditionale din raportul auditorului, asupra: 

(a)   Unui aspect, care desi a fost prezentat sau descris adecvat in situatiile financiare, este atat de important incat este fundamental pentru intelegerea de catre utilizatori a situatiilor financiare; sau

(b)   Oricarui alt aspect, dupa caz, care este relevant pentru intelegerea de catre utilizatori a auditului, a responsabilitatilor auditorului sau a raportului auditorului.

Eseu: Subsistemul metodologic managerial Lucrare: Oboseala in munca - cauzele oboselii

Definitii

In contextul ISA-urilor, urmatorii termeni au semnificatiile atribuite mai jos:

(a)   Paragraf de Observatii - Un paragraf inclus in raportul auditorului care face referire la un aspect prezentat sau descris, in mod adecvat, in situatiile financiare care, potrivit rationamentului auditorului, este atat de important incat este fundamental pentru intelegerea  situatiilor financiare de catre utilizatori

(b)   Paragraf Explicativ - Un paragraf inclus in raportul auditorului care face referire la un aspect, altul decat cele prezentate sau descrise in situatiile financiare, care, potrivit rationamentului auditorului, este relevant pentru intelegerea de catre utilizatori a auditului, a responsabilitatilor auditorului sau a raportului auditorului.

Cerinte

Paragrafele de Observatii din raportul auditorului

Daca auditorul considera necesar sa atraga atentia utilizatorilor asupra unui aspect prezentat sau descris in situatiile financiare care, potrivit rationamentului auditorului, este atat de important incat este fundamental pentru intelegerea de catre utilizatori a situatiilor financiare,  auditorul trebuie sa includa un Paragraf de Observatii in raportul auditorului, cu conditia ca auditorul sa fi obtinut suficiente probe adecvate de audit din care sa reiasa ca aspectul nu este denaturat, in mod semnificativ, in situatiile financiare. Un astfel de paragraf trebuie sa faca referire exclusiv la informatiile prezentate sau descrise in situatiile financiare (a se vedea punctele A1-A2)

Atunci cand auditorul include un Paragraf de Observatii in raportul auditorului, auditorul trebuie:

(a)   Sa il includa imediat dupa Paragraful in care este exprimata Opinia din       raportul auditorului;

(b)   Sa utilizeze titlul "Observatii", sau alt titlu adecvat;

(c)    Sa includa in paragraf o referire clara la aspectul care este subliniat si sa precizeze unde se pot gasi, in situatiile financiare, descrieri relevante care descriu aspectul din toate punctele de vedere; si

(d)   Va indica faptul ca opinia auditorului nu este modificata din perspectiva aspectului subliniat (a se vedea punctele A3-A4).

Paragrafele Explicative din raportul auditorului

Daca auditorul considera necesar sa comunice un aspect, altul decat cele care sunt prezentate sau descrise in situatiile financiare care, potrivit rationamentului auditorului, este relevant pentru intelegerea de catre utilizatori a auditului, a responsabilitatilor auditorului sau a raportului auditorului si care nu este interzis prin lege sau reglementari, auditorul trebuie sa faca acest lucru intr-un paragraf din raportul auditorului, cu titlul "Alte Aspecte", sau cu un alt titlu adecvat. Auditorul trebuie sa includa acest paragraf imediat dupa Paragraful in care este exprimata Opinia si dupa orice Paragraf de Observatii, sau in alta parte din raportul auditorului, daca continutul Paragrafului Explicativ este relevant pentru sectiunea Alte Responsabilitati de Raportare. (a se vedea punctele A5-A11)

Comunicarea cu persoanele insarcinate cu guvernanta

Daca auditorul estimeaza ca va include un Paragraf de Observatii sau un Paragraf Explicativ in raportul auditorului, auditorul trebuie sa comunice persoanelor insarcinate cu guvernanta aceasta posibilitate si propunerea de formulare a acestui paragraf. (a se vedea punctul A12)

Aplicare si alte materiale explicative

Paragrafele de Observatii din raportul auditorului

Circumstantele in care un Paragraf de Observatii poate fi necesar a se vedea punctul

A1. Exemple de circumstante in care auditorul poate considera necesar sa includa un Paragraf de Observatii sunt urmatoarele:

nesiguranta cu privire la deznodamantul viitor al unui litigiu sau a unei actiuni de reglementare exceptional(e).

Aplicarea anticipata (cand acest fapt este permis) a unui nou standard contabil (de exemplu, un nou Standard International de Raportare Financiara) care are un efect major asupra situatiilor financiare inainte de data intrarii sale in vigoare.

catastrofa majora care a avut si continua sa aiba un efect semnificativ asupra pozitiei financiare a entitatii.

A2. O utilizare extensiva a Paragrafelor de Observatii diminueaza eficacitatea comunicarii auditorului pe marginea acestor aspecte. Mai mult, a include mai multe informatii intr-un Paragraf de Observatii decat sunt prezentate sau descrise in situatiile financiare poate implica faptul ca aspectul nu a fost prezentat sau descris adecvat; in consecinta, punctul 6 limiteaza utilizarea  unui Paragraf de Observatii la aspectele prezentate sau descrise in situatiile financiare.

Includerea unui Paragraf de Observatii in raportul auditorului (a se vedea pct. 7)

A3 Includerea unui Paragraf de Observatii in raportul auditorului nu afecteaza opinia auditorului. Un Paragraf de Observatii nu reprezinta un substitut pentru niciuna din urmatoarele:

(a)   Exprimarea de catre auditor a unei opinii modificate sau a unei opinii contrare, sau imposibilitatea exprimarii unei opinii, atunci cand aceasta este prevazuta de circumstantele unei misiuni specifice de audit (A se vedea ISA 705 ); sau

(b)   Prezentarile din situatiile financiare, pe care conducerea trebuie sa le faca, potrivit cadrului general de raportare financiara aplicabil.

A4. Raportul ilustrativ din Anexa 3 include un Paragraf de Observatii dintr-un raport al auditorului care contine o opinie calificata.

Paragrafele Explicative din raportul auditorului (a se vedea pct. 8)

Circumstantele in care un Paragraf Explicativ poate fi necesar

Relevant pentru intelegerea de catre utilizatori a auditului

A5. In putinele circumstante in care auditorul nu se poate retrage din cadrul unei misiuni, chiar daca efectul posibil al inabilitatii de a obtine suficiente probe adecvate de audit, din cauza unei limitari a domeniului de aplicare a auditului impusa de catre conducere este intensiv , auditorul poate considera necesar sa includa un Paragraf Explicativ in raportul auditorului pentru a explica de ce nu poate auditorul sa se retraga din cadrul misiunii.

Relevant pentru intelegerea de catre utilizatori a responsabilitatilor auditorului sau a raportului auditorului

A6. Legislatia, reglementarile sau practicile general acceptate dintr-o jurisdictie pot prevedea sau ii pot permite auditorului sa faca referire la aspecte care prevad explicatii ulterioare ale responsabilitatilor auditorului in cadrul auditului situatiilor financiare sau ale raportului auditorului cu privire la acestea. Acolo unde este relevant, unul sau mai multe subtitluri pot fi utilizate pentru a descrie continutul unui Paragraf Explicativ.

A7. Un Paragraf Explicativ nu trateaza circumstantele in care auditorul are alte responsabilitati de raportare suplimentare responsabilitatii auditorului prevazute in ISA-uri, de a raporta cu privire la situatiile financiare (a se vedea sectiunea "Alte responsabilitati de raportare" din ISA 700 ) sau cazurile in care auditorului i s-a cerut sa analizeze si sa raporteze cu privire la proceduri specifice suplimentare sau sa exprime o opinie asupra unor aspecte specifice.

Raportarea asupra a mai mult de un set de situatii financiare

A8. O entitate poate intocmi un set de situatii financiare in conformitate cu un cadru cu scop general (de ex. cadrul general national) si un alt set de situatii financiare in conformitate cu un alt cadru cu scop general (de ex. Standardele Internationale de Raportare Financiara) si poate angaja auditorul pentru a raporta asupra ambelor seturi de situatii financiare. Daca auditorul a determinat cele doua cadre ca fiind acceptabile in circumstantele respective, auditorul poate include un Paragraf Explicativ in raportul auditorului, cu referire la faptul ca celalalt set de situatii financiare a fost intocmit de aceeasi entitate in conformitate cu un alt cadru cu scop general si auditorul a emis un raport asupra acelor situatii financiare.

Restrictia aferenta distributiei sau utilizarii raportului auditorului

A9. Situatiile financiare intocmite cu scop special pot fi intocmite in conformitate cu un cadru cu scop general, deoarece utilizatorii vizati au determinat ca acele situatii financiare cu scop special corespund nevoilor lor de informatii financiare. Cum raportul auditorului este destinat utilizatorilor vizati, auditorul poate considera necesar, in acest tip de circumstante, sa includa un Paragraf Explicativ, care sa precizeze ca raportul auditorului este destinat exclusiv utilizatorilor vizati(***) si nu ar trebui distribuit sau utilizat de alte parti.

Includerea unui Paragraf Explicativ in raportul auditorului

A10. Continutul unui Paragraf Explicativ reflecta, in mod clar, ca nu se prevede prezentarea sau descrierea acestui aspect suplimentar in situatiile financiare. Un Paragraf Explicativ nu include informatii pe care auditorului ii este interzis sa le prezinte, prin lege, reglementari sau alte standarde profesionale, de exemplu, standarde etice referitoare la confidentialitatea informatiilor. Un Paragraf Explicativ nu include, de asemenea, informatiile care trebuie furnizate de catre conducere.

A11. Plasarea unui Paragraf Explicativ depinde de natura informatiei care va fi comunicata. Atunci cand un Paragraf Explicativ este inclus pentru a atrage atentia utilizatorilor asupra unui aspect relevant pentru a intelege auditul situatiilor financiare, paragraful este inserat imediat dupa Paragraful in care este exprimata Opinia si dupa orice Paragraf de Observatii. Atunci cand un Paragraf Explicativ este inclus pentru a atrage atentia utilizatorilor asupra unui aspect referitor la Alte responsabilitati de raportare abordate de auditor in raport, paragraful poate fi inclus in sectiunea cu subtitlul "Raport cu privire la alte cerinte legale si de reglementare". In mod alternativ, atunci cand este relevant pentru toate responsabilitatile auditorului sau pentru intelegerea de catre utilizatori a raportului auditorului, un Paragraf Explicativ poate fi inserat ca o sectiune separata, care succede Raportul cu privire la situatiile financiare si Raportul cu privire la alte cerinte legale si de reglementare.

Comunicarea cu persoanele insarcinate cu guvernanta (a se vedea pct. 9)

A12. Acest tip de comunicare le permite persoanelor insarcinate cu guvernanta sa cunoasca natura oricaror aspecte specifice pe care auditorul intentioneaza sa le sublinieze in raportul auditorului, si le ofera oportunitatea de a obtine o viitoare clarificare din partea auditorului, daca este necesar. Atunci cand includerea unui Paragraf Explicativ cu privire la un aspect specific din raportul auditorului se repeta la fiecare misiune succesiva, auditorul poate determina ca nu este necesar sa repete comunicarea in cadrul fiecarei misiuni.

Anexa 1

(a se vedea pct. 2)

Lista ISA-urilor care cuprind cerinte referitoare la Paragrafele de Observatii

Prezenta anexa identifica punctele din alte ISA-uri in vigoare pentru auditul situatiilor financiare pentru perioadele cu incepere de la data de [15 Decembrie 2009] care prevad ca auditorul sa includa un Paragraf de Observatii in raportul auditorului, in anumite circumstante. Lista nu reprezinta un substitut pentru luarea in considerare a cerintelor si aplicatiilor aferente sau pentru alte materiale explicative din ISA-uri.

ISA 210, "Convenirea asupra termenilor misiunilor de audit(***)" - punctul (19) litera b

ISA 560, "Evenimente ulterioare" - punctele 12 litera (b) si 16

ISA 570, "Principiul continuitatii activitatii" - punctul 19

ISA 800, "Considerente speciale - Auditul situatiilor financiare intocmit in conformitate cu cadrele generale cu scop special" - punctul 14

Anexa 2

(a se vedea pct. 2)

Lista ISA-urilor care cuprind cerinte referitoare la Paragrafele Explicative

Prezenta anexa identifica punctele din alte ISA-uri in vigoare pentru auditul situatiilor financiare pentru perioadele cu incepere de la data de [15 Decembrie 2009] care prevad ca auditorul sa includa un Paragraf Explicativ in raportul auditorului, in anumite circumstante. Lista nu reprezinta un substitut pentru luarea in considerare a cerintelor si aplicatiilor aferente sau pentru alte materiale explicative din ISA-uri.

ISA 560, "Evenimente ulterioare" - punctele 12 litera (b) si 16

ISA 710, "Informatii comparative - Cifre corespunzatoare si situatii financiare comparative" - punctele 13-14, 16-17 si 19

ISA 720, "Responsabilitatile auditorului cu privire la alte informatii din documentele care contin situatii financiare auditate" - punctul 10

Anexa 3

(a se vedea pct. A4)

Ilustrarea unui raport al auditorului care include un Paragraf de Observatii

RAPORTUL AUDITORULUI INDEPENDENT

[Destinatarul adecvat]

Raport cu privire la situatiile financiare

Am auditat situatiile financiare insotitoare ale companiei ABC, care cuprind bilantul la data de 31 decembrie 20X1, contul de profit si pierdere, situatia modificarilor capitalurilor proprii si situatia fluxurilor de trezorerie pentru anul care s-a incheiat la acea data si un sumar al politicilor contabile semnificative si alte informatii explicative.

Responsabilitatea conducerii pentru situatiile financiare

Conducerea este responsabila pentru intocmirea si prezentarea fidela a acestor situatii financiare in conformitate cu Standardele Internationale de Raportare Financiara, si pentru acel control intern, pe care conducerea il considera necesar pentru a permite intocmirea de situatii financiare lipsite de orice denaturare semnificativa, cauzata fie  de frauda fie de  eroare.

Responsabilitatea auditorului

Responsabilitatea noastra este de a exprima o opinie cu privire la aceste situatii financiare, pe baza auditului nostru. Ne-am desfasurat auditul in conformitate cu Standardele Internationale de Audit. Aceste standarde cer conformitatea cu cerintele etice si planificarea si  desfasurarea auditul pentru a obtine o asigurare rezonabila asupra faptului ca situatiile financiare sunt lipsite de orice denaturare semnificativa.

Un audit implica indeplinirea de proceduri pentru a obtine probe de audit despre valorile si prezentarile din situatiile financiare. Procedurile selectate depind de rationamentul auditorului, inclusiv de evaluarea riscurilor de denaturare semnificativa a situatiilor financiare, cauzata fie  de frauda fie de eroare. In realizarea acelor evaluari ale riscului, auditorul considera controlul intern relevant pentru intocmirea si prezentarea fidela de catre entitate a situatiilor financiare, in vederea conceperii de proceduri de audit adecvate circumstantelor, dar nu cu scopul de a exprima o opinie asupra eficacitatii controlului intern al entitatii. Un audit include, de asemenea, evaluarea nivelului de adecvare al politicilor contabile utilizate si caracterul rational al estimarilor contabile efectuate de catre conducere, precum si evaluarea prezentarii generale a situatiilor financiare. 

Consideram ca probele de audit pe care le-am obtinut sunt suficiente si adecvate pentru a furniza baza pentru o opinie de audit calificata.

Baza pentru o opinie calificata

Titlurile de valori tranzactionabile pe termen scurt ale companiei sunt inregistrate in bilant la xxx. Conducerea nu a tranzactionat aceste titluri de valori pe piata, dar in schimb le-a tratat la cost, ceea ce constituie o abatere de la Standardele Internationale de Raportare Financiara. Registrele companiei ilustreaza ca daca titlurile de valori ar fi fost tranzactionate pe piata de catre companie, compania ar fi recunoscut o pierdere nerealizata de xxx din contul de profit si pierdere al acelui an. Valoarea contabila a titlurilor de valori din bilant ar fi fost redusa la aceeasi valoare la 31 decembrie 20X1, iar impozitul pe profit, profitul net si capitalurile proprii ale actionarilor ar fi fost reduse cu xxx, xxx si respectiv xxx.

Opinia calificata

In opinia noastra, cu exceptia efectelor aspectului descris la punctul privind Baza pentru o opinie calificata, situatiile financiare prezinta in mod fidel, sub toate aspectele semnificative (sau prezinta o imagine corecta si fidela a) pozitia(ei) financiara(e) a companiei ABC la 31 decembrie 20X1 si (a) performanta(ei) sa(sale) financiara(e), fluxurile(lor) sale de trezorerie pentru anul care s-a incheiat la acea data, in conformitate cu Standardele Internationale de Raportare Financiara.

Observatii

Atragem atentia asupra Notei X la situatiile financiare care descrie neclaritatea cu privire la deznodamantul procesului inaintat impotriva companiei de catre Compania XYZ. Opinia noastra nu este calificata in legatura cu acest aspect.

Raportul cu privire la alte cerinte legale si de reglementare

[Forma si continutul acestei sectiuni din raportul auditorului va varia in functie de natura altor responsabilitati de raportare ale auditorului.]

[Semnatura auditorului]

[Data raportului auditorului]

[Adresa auditorului]