Elementele tehnice sau constitutive ale impozitului

Elementele tehnice sau constitutive ale impozitului

Inainte de a trece la aratarea elementelor tehnice ale oricarui impozit, vom defini notiunea de contribuabil. Legiuitorul roman intelege prin contribuabil orice persoana fizica ori juridica sau orice alta entitate fara personalitate juridica care datoreaza impozite, taxe, contributii si alte sume bugetului general consolidat.

Prin elementele constitutive ale impozitului intelegem acele componente care contribuie la stabilirea marimii impozitului, a faptului care-l genereaza si a momentului datorarii sale. Ele sunt definitorii pentru stabilirea legalitatii perceperii si a cuantumului obligatei fiscale din partea contribuabilului.

1.Un prim element il reprezinta faptul generator care este actul sau evenimentul care da nastere creantei in legatura cu impozitul in profitul bugetului de stat. Producerea faptului generator contribuie la indeplinirea conditiilor legale pentru ca impozitul sa devina exigibil fiscal, adica sa apara creanta fiscala a statului asupra contribuabilului de drept.

Faptul generator este important pentru stabilirea regimului juridic care este aplicabil in momentul cand acesta a avut loc. In conditiile modificarii legislatiei fiscale, controlul fiscal ulterior trebuie sa aiba in vedere regimul juridic existent la data producerii faptului generator. Prin regim juridic, in acest context, se intelege: metodele de determinare si evaluare a materiei impozabile, cotele de impozitare, procedeele de calcul a sumelor datorate si termenele de plata a impozitului.

2. Al doilea element il constituie sfera de aplicare a impozitului. Sfera de aplicare se refera la operatiunile impozabile, delimitarea spatiala a acestora (teritorialitatea) si la subiectii impozabili (persoane fizice si persoane juridice).

3. Asezarea impozitului constituie un alt important element constitutiv al impozitului, care urmeaza logic dupa primele doua amintite. Ea consta in determinarea (identificarea) si evaluarea materiei impozabile.

a) Determinarea materiei impozabile se poate face fie avand la baza principiul realitatii, fie tinand seama de principiul personalizarii, in functie de tipul impozitului.

Daca se are in vedere principiul realitatii, atunci nu se tine seama de situatia personala a contribuabilului sau de alti factori, ci numai de situatia de fapt, de realitatea materiei impozabile (obiectului impozabil). Pe de alta parte, daca se are in vedere principiul personalizarii, atunci se tine seama de sitiatia personala a contribuabilului.

b) Evaluarea materiei impozabile are la baza, in principal, trei metode: metodele declarative, metodele prezumtive si metodele administrative.

b.1) In cadrul metodelor declarative se disting: metoda care are la baza declaratia contribuabilului (declaratia controlata) si declaratia tertului.

Declaratia contribuabilului (declaratia controlata) este procedeul cel mai simplu de cunoastere (evaluare) a materiei impozabile si consta in furnizarea de catre contribuabil, cu promptitudine si pe propria sa raspundere, a elementelor privind situatia sa fiscala. Se pleaca de la premiza ca, in mod efectiv, contribuabilul este cel mai in masura sa cunoasca natura si marimea veniturilor sale, a mostenirii sau a cifrei de afaceri, precum si sa indice administratiei fiscale situatia sa personala, familiala sau profesionala.

Metoda declarativa, prin faptul ca asociaza pe contribuabil cu administratia  pentru determinarea bazei impozabile, implica din partea administratiei fiscale recunoasterea unei prezumtii de exactitate si de sinceritate din partea contribuabilului in completarea declaratiei de impunere. Dar tocmai aici se afla, fara indoiala, principala lacuna a procedeului: riscul de frauda care impune existenta controlului. De asemenea, mecanismul aratat prezinta lacune de ordin psihologic; declaratia este adesea perceputa sau resimtita de catre contribuabil ca pe o constrangere dura: aceea de a dezvalui un aspect fundamental al vietii private, de a colabora la propria spoliere.

Avantajele acestui procedeu constau, in schimb, in usurarea sarcinii administratiei fiscale (care nu trebuie sa mai alerge dupa informatiile necesare) si in oferirea unui element de proba pentru administratie care-l poate opune contribuabilului.

Declaratia tertului consta in declararea de catre persoana care cunoaste marimea materiei impozabile a datelor necesare pentru evluarea acestuia de catre organele fiscale (salarii, chirii, drepturi de autor, etc.).

Acest procedeu prezinta avantajul pentru administratie ca aceasta obtine informatii foarte exacte, deoarece tertul nu are nici un interes sa diminuaze sau sa subevalueze materia impozabila. Explicatia consta in faptul ca el se expune sanctiunilor in cazul unor date inexacte, iar pe de alta parte, salariile platite de antreprenor, arendele platite de fermier (arendas), drepturile de autor platite de editor sunt in acelasi timp cheltuieli care se deduc din profitul acestora.

b.2) Metodele prezumtive se caracterizeaza prin aproximatie. Din cadrul acestor metode fac parte tehnica bazata pe indicii (semne exterioare, aparente) si tehnica forfetara.

Metodele indiciare au la baza indiciile si se aplica in cazul impozitelor reale (funciar, pe cladiri etc.) si da o imagine destul de aproximativa asupra valorii obiectului supus impozitarii, fara sa tina seama de persoana care detine obiectul respectiv. Aceasta evaluare prezinta avantajul ca este simpla si putin costisitoare, dar are dezavantajul ca nu asigura o impunere echitabila.

Tehnicile forfetare urmaresc sa distribuie o anumita valoare obiectului impozabil de catre administratia fiscala, de comun acord cu contribuabilul, stabilind in acest fel marimea masei impozabile. Si in acest caz, evaluarea se face cu aproximatie.

b.3)  Metodele de evaluare administrativa

Aceste metode de evaluare constau in stabilirea de catre administratia fiscala a valorii materiei impozabile. Ele sunt consecinta prerogativelor atribuite de lege administratiei, procedurile din oficiu la care aceasta recurge constituind mijlocul exceptional de a invinge rezistenta sau tacerea contribuabilului, de a impiedica reaua vointa a acestuia in cazul apelarii la instrumente de ascundere a obligatiilor fiscale.

Aceste tehnici se disting prin caracterul lor unilateral, absenta contribuabilului si existenta de privilegii mari pentru fisc.

In legislatia noastra este prevazut dreptul organelor fiscale de a determina obligatiile fiscale prin estimare atunci cand contribuabilul nu face el insusi acest lucru sau incearca sa ascunda o parte sau in totalitate materia impozabila.

4. Calcularea impozitului. Odata cunoscuta valoarea materiei impozabile se poate trece la calculul impozitului, daca este cunoscuta si rata de impozitare. In majoritatea covarsitoare a cazurilor cotele folosite pentru diferite genuri de impozite de catre sistemele fiscale actuale sunt sub forma procentuala.

Cota de impunere este suma sau procentul care se aplica asupra bazei imozabile si cu ajutorul careia se calculeaza impozitul. Numarul si nivelul ratelor (cotelor) de impozitare sunt specifice fiecarui impozit. Aceste cotete pot fi:

a) cote fixe (in suma fixa, forfetara) ; suma impozitului este neschimbata, independent de marimea venitului impozabil, de averea sau situatia platitorului ;

b) cote procentuale - se aplica numai bazelor impozabile exprimate valoric si care la randul lor pot fi :

- proportionale (procentul de impozit ramane nemodificat, indiferent de marimea venitului impozabil) ; aceste cote se numesc proportionale, deoarece, daca se face raportul intre impozitul rezultat prin aplicarea lor si venitul impozabil, se constata ca proportia ramane aceeasi, constanta ;

- progresive (cresc intr-un ritm constant sau variabil pe masura cresterii masei impozabile) ; cotele progresive pot sa opreze atat pe orizontala, cat si pe verticala. Pentru progresivitatea orizontala este caracteristic faptul ca, la venituri impozabile egale ca marime, cota de impunere este diferita in functie de natura venitului impozabil si categoriile de platitori. In schimb, la progresivitatea verticala, cota de impozit creste pe masura cresterii veniturilor, precum si in functie de natura venitului impozabil si de categoria de platitori ; cotele progresive verticale sunt, la randul lor, de doua feluri : simple (globale) si compuse (pe transe) ; in cazul cotelor progresive simple se aplica procentul de impunere aferent transei superioare a venitului impozabil la intregul venit impozabil realizat de platitor ; cotele progresive compuse (pe transe) se calculeaza separat, aplicandu-se fiecarei transe procentul aferent ; dupa efectuarea acestei operatiuni se insumeaza impozitul corespunzator fiecarei transe de venit impozabil si se obtine impozitul total de plata ;

- regresive (nivelul lor scad pe masura cresterii materiei impozabile) sau

- degresive (cotele de impozite cresc pana la un nivel al bazei de impozitare, de la care descresc pe masura cresterii bazei de impozitare).

De asemenea, poate exista, pentru un anumit impozit, fie o rata generala, fie o rata standard insotita de alte rate inferioare (cazul TVA) sau superioare, fie o cota aditionala la cota standard.

Calcularea impozitului este operatiunea de stabilire a impozitului prin aplicarea ratei (ratelor) asupra bazei de impozitare cu luarea in calcul a tuturor facilitatilor fiscale permise de lege.

5. Platitorul de impozit si subiectul impozabil. Platitorul de impozit este persoana obligata prin lege sa efectuaze calcularea si plata impozitului. El poate sau nu sa se confunde cu subiectul impozabil. Acesta din urma este persoana obligata direct (personal), potrivit legii, sa suporte plata unui impozit, taxa sau alt venit public, ca urmare a faptului ca poseda bunuri sau realizeaza venituri prntru care legea prevede obligatia platii unui impozit.

Asadar, sunt cazuri cand platitorul este altcineva decat subiectul impozabil (cazul TVA si al impozitelor platite prin stopaj la sursa). O alta situatie de acest gen apare atunci cand subiectul impozabil nu poate sau nu vrea sa execute personal propria sa obligatie fiscala, iar masurile de urmarire luate impotriva lui sunt fara succes. In acest caz legea poate prevedea ca obligatia subiectului impozabil sa fie preluata de o terta persoana denumita garant.

6. Perceperea (incasarea) impozitelor. Dupa ce in vremurile trecute statul a apelat fie la unii contribuabili, din insarcinarea comunitatii respective, pentru strangerea impozitelor si varsarea lor la tezaurul public, fie la concesionarea dreptului de incasare a impozitului in schimbul unei parti din impozitele incasate, statul modern actioneaza prin administratia sa fiscala la  incasarea creantelor fiscale.

Modalitatile concrete de incasare a creantelor fiscale sunt:

a) o legatura directa intre contribuabil si organele fiscale se realizeaza fie prin incasarea impozitului direct de la contribuabil prin grija contribuabilului (impozit portabil), numita metoda platii directe, fie prin solicitarea impozitului in urma prezentarii organului fiscal la contribuabil (impozit cherabil), numita metoda impunerii de catre organele fiscale ;

stopaj la sursa, adica impozitul se retine si se varsa de catre terti ;

prin aplicarea de timbre (impozite pentru actiuni in justitie, pentru actele, certificatele si alte documente eliberate de anumite organe ale administratiei de stat).

La elementele fundamentale specifice impozitelor si taxelor aratate, mai pot fi adaugate si urmatoarele:

- termenul de plata este in mod expres prevazut in actele normative fiscale si el indica data la care sau pana la care trebuiesc platite la buget obligatiile fiscale;

- inlesnirile acordate la plata pot imbraca forma: scutirilor, reducerilor, bonificatiilor (mai ales pentru incurajarea contribuabililor sa-si achite anticipat obligatiile fiscale datorate), amanarile (decalarile termenelor de plata) si esalonarile (fragmentarea obligatiei fiscale in mai multe transe, urmand ca fiecare transa sa fie platita la anumite termene).

- drepturile si obligatiile platitorilor prevazute in actele normative fiscale, precum si in alte reglementari cu caracter general aplicabile in materie fiscala;

principalele drepturi se refera la: dreptul de tratament fiscal corect si echitabil, dreptul de compensare a sumelor platite in plus fata de obligatiile fiscale legale cu sumele ulterioare ce le au de plata, dreptul de restituire a sumelor platite in plus, dreptul de contestatie;

obligatiile se refera in principal la: calcularea corecta si achitarea integrala si la termen a obligatiilor fiscale, intocmirea corecta a declaratiilor/deconturilor fiscale in conformitate cu legea si depunerea lor in termen la organele fiscale; sa se inregistreze la organele fiscale competente ca platitori de impozite si taxe; sa reflecte corect in contabilitatea proprie toate operatiunile care dau nastere la obligatii fiscale; sa furnizeze organelor fiscale toate datele, informatiile si justificarile necesare pentru verificarea respectarii reglementarilor fiscale.

- sanctiunile se aplica in cazul incalcarii legilor fiscale si sunt prevazute in acestea si/sau in acte normative cu caracter general. Cele mai comune sanctiuni sunt: dobanzi si penalizari de intarziere, majorari de intarziere (in cazul impozitelor si taxelor locale), amenzi contraventionale sau atragerea raspunderii penale.