Importanta pragului de semnificație pentru a minimiza riscul de frauda si eroare in situatule financiare

In acest sens Pragul de semnificatie are un rol important. Standardul de Audit 320 "Obiectivul unui audit al situatiilor financiare este de a permite unui auditor exprimarea unei opinii, potrivit careia situatiile financiare au fost intocmite sub toate aspectele semnificative, in conformitate cu un cadru general de raportare financiara identificat" Pragul de semnificatie (nivelul de materialitate) adoptat va constitui valoarea in raport cu care se determina daca erorile, omisiunile sau greselile identificate in conturi, considerate individual sau cumulat, indica daca acele conturi ofera o imagine fidela, completa si exacta rezultatului, a situatiei financiare si a patrimoniului intreprinderii.

In general, prin prag de semnificatie se intelege nivelul, marimea unei sume peste care auditorul considera ca o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea si sinceritatea situatiilor financiare , cat si imaginea fidela a rezultatului, a situatiei financiare si a patrimoniului intreprinderii. Altfel spus , pragul de semnificatie reprezinta ceea ce in contabilitatea anglo-saxona poarta denumirea de materialitate, adica nivelul de eroare sub care intelegerea si interpretarea situatiilor financiare nu vor fi afectate semnificativ.

Altfel spus, pragul de semnificatie exprima nivelul maxim admisibil de eroare acceptat pentru a putea decide daca conturile sunt corecte sau nu. Exista o corelatie stransa intre pragul de semnificatie si riscul de audit. In "Cadrul general pentru intocmirea si prezentarea situatiilor financiare" al Comitetului pentru Standarde Internationale de Contabilitate, pragul de semnificatie a fost definit astfel: "Informatiile sunt semnificative daca omisiunea sau declararea lor eronata ar putea influenta deciziile economice ale utilizatorilor , luate pe baza situatiilor financiare. Pragul de semnificatie depinde de marimea elementului sau a erorii judecate in imprejurarile specifice ale omisiunii dau declararii eronate.

Astfel, pragul de semnificatie ofera mai degraba o limita decat o caracteristica calitativa primara pe care informatia trebuie sa o aiba pentru a fi utila". Atunci cand efectueaza un audit , auditorul trebuie sa ia in considerare pragul de semnificatie si legatura acestuia cu riscul de audit.

Asa cum se precizeaza in Standardul de Audit 320" pragul de semnificatii, relatia in acesta si riscul de audit este invers proportionala. Cu cat este mai inalt nivelul pragului de semnificatii, cu atat este mai scazut riscul de audit si invers. Auditorul considera relatia inversa dintre pragul de semnificatie si riscul de audit cand determina natura, durata si intinderea procedurilor de audit. De exemplu daca dupa planificarea procedurilor specifice de audit, auditorul determina ca nivelul acceptabil al pragului de semnificatie este scazut, riscul de audit este crescut. Auditorul va compensa aceasta fie prin reducerea nivelului evaluat al riscului de control, unde reducerea este posibila sau prin sustinerea nivelului redus prin efectuarea unor teste extinse sau suplimentare de control, fie prin reducerea riscului de nedetectare prin modificarea naturii, duratei si intinderii procedurilor de fond planificate.

Potrivit Standardul de Audit 320 "Evaluarea de catre auditor al pragului de semnificatie si a riscului de audit la momentul initial al planificarii angajamentului poate diferi de cea din momentul evaluarii rezultatelor procedurilor de audit". Aceste schimbari sunt determinate in primul rand de aparitia unor circumstante noi sau din cauza unor schimbari in cunostintele acumulate de auditor in timpul auditului. De exemplu, daca auditul este planificat inaintea inchiderii exercitiului financiar, auditorul va anticipa rezultatele operatiilor si pozitia financiara. Daca rezultatele curente ale operatiunilor si pozitia financiara difera semnificativ , evaluarea pragului de semnificatie sui a riscului de audit se poate schimba. De aceea auditorul cand planifica auditul poate sa stabileasca un  nivel mai scazut al pragului de semnificatie decat cel pe care intentioneaza sa-l utilizeze la evaluarea rezultatelor auditului. Scopul acestei planificari este de a reduce probabilitatea nedescoperirii informatiilor eronate si de a oferi auditorului o marja de siguranta atunci cand se evalueaza efectul informatiilor eronate descoperite in timpul auditului.

La inceputul misiunii, stabilirea unui prag global de semnificatie este necesar pentru a determina domeniile si sistemele semnificative. Aprecierea gradului de semnificatie prezinta importanta, deoarece prin intermediul acestui factor se estimeaza nivelul global al erorii sau inexactitatilor cuprinse in situatiile financiare. Acest aspect trebuie avut in vedere inca din etapa de planificare a misiunii de audit, prin care auditorul, dupa cunoasterea generala a intreprinderii si activitatilor sale, fixeaza un anumit prag care constituie o granita, si anume:

- in segmentul dinaintea acestui prag, informatiile nu sunt semnificative in influentarea deciziilor utilizatorilor de informatii financiare;

- in segmentul dupa acest prag, informatiile sunt semnificative in influentarea deciziilor utilizatorilor de informatii.

In cursul misiunii de audit , pragurile de semnificatie determinate pentru controlul fiecarei sectiuni din situatiile financiare permite orientarea programelor de munca spre riscurile existente, prin stabilirea mai corecta a esantioanelor de control; aceasta evita angajarea in lucrari care nu vor servi la fundamentarea opiniei asupra situatiilor financiare. Aceste praguri sunt, in general, inferioare pragului global pentru a tine cont de cumulul posibil al erorilor constatate. La sfarsitul misiunii de audit, pragul global permite auditorului sa aprecieze daca erorile constatate trebuie sa fie corijate sau sa faca obiectul unei mentiuni in raport, daca intreprinderea  refuza sa le corijeze.

Prin urmare stabilirea unor praguri de semnificatie permite o orientare si o planificare mai buna a misiunii de audit, permite evitarea de lucrari inutile si o mai buna justificare a deciziilor referitoare la opinia emisa.

Pentru determinarea pragului de semnificatie pot fi utilizate diferite elemente de referinta: capitalurile proprii, rezultatul net sau cifra de afaceri. Aceste elemente sunt cunoscute drept baza de  referinta , in raport cu care pragul de semnificatie se determina in valori absolute sau relative. Acestea ar putea avea influenta fie asupra rezultatului exercitiului financiar, fie asupra modalitatilor de prezentare a bilantului contabil. Definirea pragului de semnificatie permite auditorului inca de inceputul misiunii de audit sa aprecieze mai bine sistemele si conturile susceptibile sa contina erori sau inexactitati semnificative, iar la sfarsitul misiunii sa aprecieze daca anomaliile pe care le-a descoperit trebuie sa fie corectate in cadrul exercitiului, in scopul de a putea emite o opinie fara rezerve. Unele circumstante particulare trebuie avute in vedere la determinarea pragului de semnificatie: existenta unor prevederi legale, statutare sau contractuale;evolutia importanta de la un an la altul a unor posturi si capitalurile proprii sau rezultatele anormale.

Pragul de semnificatie poate fi exprimat din mai multe puncte de vedere valoric si dupa natura. Cand stabilim pragul de semnificatie prin valoare, nivelul acestuia trebuie sa fie corelat cu cel mai important element din cadrul situatiilor financiare. Pentru a stabili nivelul pragului de semnificatie prin valoare, auditorul trebuie sa determine nivelul cel mai mare al erorilor pe care acesta il poate accepta considerat individual sau impreuna cu alte erori din cadrul populatiei. Acest nivel stabilit nu influenteaza semnificativ situatiile financiare si in consecinte deciziile utilizatorilor acestor situatii.

Exprimarea pragului de semnificatie din punct de vedere valoric se poate realiza in mod direct sau indirect. Varianta directa vizeaza determinarea unei anumite valori in marime absoluta, iar varianta indirecta presupune utilizarea unui procent dintr-un anumit indicator pentru a calcula o astfel de valoare.

Exemplu: Pragul de semnificatie se determina ca un procent din venituri sau cheltuieli.

Pentru a stabili nivelul pragului de semnificatie prin natura , auditorul trebuie sa decida daca un element nematerial ca valoare poate fi considerat material datorita naturii inerente sau caracteristicilor sale. Pentru a decide daca un element este material prin natura, trebuie sa ia in considerare:

- compararea tranzactiilor (operatiile ) auditare cu reglementarile ce privesc intreprinderea audiata, precum si cu acele reglementari , care se refera la ramura din care face parte aceasta.

- marimea intreprinderii, luand in calcul activele totale, total venituri ,etc.

- intreprinderea - factori asociati cum ar fi :data infiintarii acesteia, profitul realizat anual, cifra de afaceri, etc.

Exemplu: Ministerul de Finante solicita periodic Bancii Nationale conturile de disponibil pentru a verifica certitudinea nivelului rezervei valutare al acesteia. Orice eroare in nivelul raportat al rezervei valutare constituie o eroare materiala. Nivelul pragului de semnificatie poate fi stabilit si prin context. O eroare sau o omisiune poate fi considerata materiala datorita contextului sau circumstantelor in care apare. Tot odata, un  element poate fi material prin context datorita efectelor sale asupra unor puncte cheie ale situatiilor financiare: transformarea unui profit in pierdere sau invers, schimbarea unei tendinte din situatiile financiare, in general sau privind anumite articole si marirea artificiala a pierderilor peste limitele reglementate si prezentarea lor ca atare in situatiile financiare.

Scheme comune de fraude financiare

Conducerea poate incerca sa foloseasca tehnici contabile construite pentru a face ca Societatea sa arate bine din punct de vedere financiar prin angajarea la fraudarea rapoartelor financiare. Auditorii ar trebui sa dea dovada de scepticism atunci cand auditeaza rapoartele financiare. Taxonomie fraudei rapoartelor financiare sunt, de asemenea, dezvoltate pentru a identifica schemele comune de fraudare.[1] Numerosi autori evidentiaza urmatoarele scheme de frauda financiara:

Tabelul 1. Scheme comune de fraude financiare

Recunoasterea inadecvata a venitului reprezinta disponibilitatea de a accepta alternative pentru recunoasterea venitului si reprezinta facilitatea de recunoastere a manipularii venitului net prin utilizarea venitului si a creantelor. Cea mai inadecvata evaluare a activului implica exagerarea frauduloasa a inventarului sau a creantelor. O alta evaluare inadecvata a activului include manipularea alocarii pretului de achizitie a unei intreprinderi in scopul majorarii veniturilor viitoare, a unei clasificari incorecte a activelor imobilizate si a altor active, sau  valorificare inadecvata a inventarului sau a costurilor de pornire. Auditorul poate lua in considerare, de asemenea, coordonarea in timp, mai ales ca aceasta se refera la aspectele trimestriale si anuale ale Societatii. In care perioade au fost incheiate contractele de vanzari? Cand a fost livrat produsul sau echipamentul? Cand a devenit cumparatorul obligat sa plateasca? Ce servicii suplimentare i-au fost solicitate vanzatorului? Asa dupa cum pot aceste intrebari sugera, coordonarea tranzactiei poate fi manipulata in scopul accelerarii recunoasterii venitului. Acestea sunt adesea asociate cu actiunile deliberate ale conducerii Societatii de a nu dezvalui informatii financiare nici in cadrul rapoartelor financiare si nici in notele la acestea, si nici in Discutiile si Analiza efectuata de Conducerea Societatii (MD&A). Cea mai usoara cale de a identifica minimalizarea expunerilor fraudate este de a identifica diferitele tranzactii care implica datorii si care pot fi intelese. In identificarea acestor tranzactii, trebuie specificat cu acuratete tipul organizatiei, tranzactiile acesteia, deoarece diferitele tipuri de societati au diferite tipuri de datorii si inregistrari cu privire la datoriile pe care le au. Tranzactiile intre parti afiliate sunt dificil de auditat deoarece nu sunt intotdeauna justificate in maniera convenientei care exista intre acestea, desi Partile sunt, prin definitie, asociate. Mai mult decat atat, controalele interne ar putea sa nu identifice tranzactiile dintre partile asociate. In timp ce tranzactiile Partilor asociate pot implica recunoasterea inadecvata a venitului, acestea pot, de asemenea, implica si alte parti ale bilantului sau ale declaratiilor de venit. Umflarea valorii creantelor legale are acelasi impact ca si crearea de creante fictive. Principiile Contabile General Acceptate cer ca, creantele sa fie reportate la valoarea neta realizabila - valoarea bruta, mai putin un provizion estimat pentru conturile neincasabile. O schema relativa nu implica amortizarea sau amanarea amortizarii creantelor care, de fapt, au devenit ne-colectabile.

Urmare a unei analize a literaturii stiintifice, s-a observat ca schemele cele mai frecvent utilizate in cadrul fraudei financiare sunt: supraevaluarea activelor si a veniturilor; informatii false, inadecvate sau omise; minimalizarea datoriilor si a cheltuielilor. Aceste scheme sunt facute pentru a-i priva pe consumatori de informatii care sa prezinte adevarata pozitie a societatii, asa incat este foarte important sa analizam bugetele societatilor comerciale.

Analiza variatiilor bugetelor previzionate cu cele realizate de o reflectare asupra detectarii erorilor si fraudelor

Contabilitatea financiara se ocupa de obicei de cerintele externe ale actionarilor si ale potentialilor investitori. Rapoartele financiare trebuie, intotdeauna, sa detecteze adevarata si corecta situatie a Societatii pentru utilizatorii externi de informatii. Din pacate, nu intotdeauna se intampla astfel. Utilizatorii interni de informatii adesea doresc, din mai multe motive, sa prezinte intr-un mod mai frumos performantele Societatii. Si, daca acest lucru se intampla, atunci, utilizatorii interni de informatii trebuie sa obtina informatii despre situatia reala in care se gaseste Societatea, deoarece aceasta nu va fi reflectata in rapoartele financiare. Situatia reala poate fi vazuta in bugetele Societatii, numita informatie fiind numai la dispozitia utilizatorilor interni de informatii. Pentru alte institutii publice, cum ar fi Serviciul de Investigare a Fraudei Financiare, acest lucru este posibil numai cu permisiunea Curtii de Justitie. Astfel de institutii sunt adesea interesate sa obtina astfel de informatii. Atunci cand definim schemele corporative de frauda financiara utilizate si cand remarcam bugetele corporative, am construit o schema principiala de identificare a fraudelor financiare utilizand informatiile cu privire la bugetul societatii comerciale.