Contul - procedeu specific metodei contabiliatii

1. Notiune, necesitate, continut

Contul este un procedeu reprezentativ al metodei contabilitatii, de o forma speciala, folosit pentru gruparea si sistematizarea informatiilor, pentru evidenta si calculatia scrisa, valoric, iar uneori cantitativa, in ordine cronologica si sistematica a existentei si miscarilor unui mijloc economic, sursa sau proces economic pe o anumita perioada de timp.

Procedeul bilant este sensibil la influentele tranzactiilor economice. Dar, practic urmarirea completa si neintrerupta a modificarilor mijloacelor si a surselor nu se poate realiza cu ajutorul procedeului bilant. Intocmirea unui nou bilant dupa fiecare tranzactie economica (sau dupa un numar de operatii) ar fi un lucru foarte greu de realizat, ca urmare a numarului mare de tranzactii economice care se produc zilnic. Chiar daca s-ar intocmi asemenea bilanturi, acestea ar indica existenta mijloacelor si a surselor la un moment dat, nearatand sub influenta caror modificari s-a ajuns la situatia respectiva. Dar contabilitatea trebuie sa asigure nu numai cunoasterea elemen­telor patrimoniale la un moment dat, ci si modificarile in sensul cresterii si a micsorarii elementelor patrimoniale in decursul unei perioade de gestiune.

Din considerentele respective, contabilitatea a trebuit sa recurga la un alt procedeu al metodei sale de lucru, conceput special in acest scop, care sa permita inregistrarea, urmarirea si controlul atat a existentului, cat si ale modificarilor care s-au produs, zi de zi, in decursul unei perioade de gestiune asupra elementelor patrimoniale de bunuri economice si surse de finantare ale unitatii patrimoniale. Acest procedeu poarta denumirea de cont si este cel mai reprezentativ dintre toate procedeele metodei contabilitatii, de la care deriva insasi denumirea ei. Cu ajutorul conturilor, contabilitatea inregistreaza, urmareste si controleaza existentul si schimbarile fiecarui bun economic, surse de finantare, precum si fazele fiecarui proces economic.

Conturile, ca instrumente curente ale contabilitatii, trebuie sa indeplineasca anumite functii, cum ar fi: functia economica, statistica, de calcul, de control, de grupare, de sistematizare, de generalizare, contabila.

Structura si forma contului

Procedeul cont este conceput ca din punct de vedere operational sa fie utilizat in contabilitatea curenta. Ca urmare, structura si forma contului sunt gandite astfel incat sa permita individualizarea elementelor patrimoniale si sa furnizeze informatii privind existenta si modificarile ce au loc intr-o perioada in legatura cu elementul patrimonial ce face obiectul contului.

Urmatoarele elemente definesc structura contului ca model de evidenta si calcul: titlul contului, simbolul contului, data inregistrarii, debitul si creditul, explicatia contului, miscarea sau rulajul contului, soldul contului.

Titlul contului exprima denumirea elementelor sau structurilor patrimoniale carora li s-a asociat contul ca model de evidenta si calcul. De exemplu, contul asociat materiilor prime si materialelor in totalitatea lor poarta titlul "Stocuri de materii prime si materiale" iar pentru materiile prime ca parte componenta, contul are titlul "Materii prime".

In tara noastra, titlul si simbolul conturilor se stabilesc in mod unitar, prin Planul de conturi general elaborat pe economia nationala (de exemplu: 101 Capital, 212 Constructii, 371 Marfuri, 401 Furnizori, 411 Clienti, 121 Profit si pierderi etc.)

Data inregistrarii indica momentul cand a avut loc operatia economica sau financiara care face obiectul reflectarii in cont. Ea se stabileste pe baza datei documentului justificativ care a consemnat operatia si fundamenteaza inregistrarea in cont, fiind definita de urmatoarele elemente: zi, luna, an.

In cele mai multe cazuri alaturi de data producerii tranzactiei in cont se inscrie si momentul cand se face efectiv inregistrarea.

Explicatia contului constituie partea contului rezervata pentru prezentarea continutului tranzactiei inregistrate. Ea poate fi descriptiva si contabila. Descriptiva, in cazul in care se foloseste textul scris si documentul justificativ pentru a prezenta continutul tranzactiei economice sau financiare. In cele mai multe cazuri explicatia descriptiva cuprinde numai denumirea, numarul si data documentului justificativ. Explicatia contabila se realizeaza prin indicarea contului corespondent, in functie de cel de-al doilea element patrimonial influentat de modificarea tranzactiei economice sau financiare. Exemplu, daca inregistrarea se face in contul "i" se mentioneaza contul corespondent "j" si invers.

Debitul si creditul sunt cele doua parti ale contului care definesc forma sa bilantiera si cu ajutorul carora se sistematizeaza modificarile de sens contrar, soldul initial si cel final.

Partea stanga a oricarui cont este denumita debit, iar partea dreapta este denumita credit.

Sumele trecute in partea stanga sunt debitoare, iar cele din partea dreapta creditoare. A debita un cont inseamna a inregistra o suma in partea stanga a contului, iar a credita un cont inseamna a inregistra o suma in partea dreapta. Acesta este singurul sens dat in contabilitate verbelor a debita si a credita. Totusi, in limbajul comun, aceste verbe au alt sens. Credit are o conotatie favorabila, iar debit are o conotatie nefavorabila. In contabilitate, ele nu presupun o judecata a valorii, inseamna pur si simplu dreapta si stanga. Le abreviem, de regula, cu D si respectiv C.

Termenii de debit si de credit sunt de origine juridica. Astfel, debitul provine de la notiunea de debitor care in cadrul unui raport patrimonial desemneaza persoana care primeste o valoare si urmeaza sa acorde un echivalent valoric. In ceea ce priveste creditul deriva din notiunea de creditor care in cadrul raportului patrimonial indica persoana care da o valoare si urmeaza sa primeasca un echivalent valoric. Deci, orice valoare se misca intre un creditor care defineste punctul de origine al acesteia si debitor care desemneaza punctul de destinatie al valorii economice.

Implicit valoarea economica se misca intre credit si debit.

In consecinta, definit prin prisma miscarilor, de valori economice, debitul indica starea de intrare / destinatie / alocare / utilizare a valorilor iar creditul, starea de iesire / origine / finantare / revenire a valorilor.

Miscarea sau rulajul contului reprezinta totalul sumelor inregistrate succesiv in cursul unei perioade de gestiune in debitul sau creditul contului ca urmare a cresterilor si micsorarilor determinate de tranzactii (evenimente).

In raport cu cele doua parti ale contului, exista miscarea debitoare sau rulajul debitor si miscarea creditoare sau rulajul creditor.

Rulajul debitor reprezinta totalitatea inregistrarilor efectuate in debitul unui cont intr-o perioada de gestiune. Rulajul creditor reprezinta totalitatea inregistrarilor efectuate in creditul unui cont intr-o perioada de gestiune. Le abreviem, de regula, cu RD si respectiv RC.

Exemplu:

Prin insumarea soldului initial debitor si a rulajului debitor se obtine totalul sumelor debitoare, iar prin adunarea soldului initial creditor si a rulajului creditor se stabileste totalul sumelor creditoare. Daca un cont nu are sold initial debitor, totalul sumelor debitoare este egal cu miscarea sau rulajul debitor, iar in situatia in care conturile nu au sold initial creditor, totalul sumelor creditoare este egal cu miscarea sau rulajul creditor.

Soldul contului reprezinta marimea la un moment dat a elementului sau a structurii de patrimoniu carora li s-a asociat contul ca model de evidenta si calcul.

In principiu, soldul se calculeaza ca diferenta intre totalul sumelor debitoare si totalul sumelor creditoare si invers. Preluand semnul totalului mai mare, soldul poate fi debitor (abreviat cu SD) daca totalul sumelor debitoare este mai mare decat cel al sumelor creditoare, sau creditor (abreviat cu SC) in situatia in care totalul sumelor creditoare este mai mare decat cel al sumelor debitoare. Daca totalul sumelor debitoare ale unui cont este egal cu totalul sumelor sale creditoare, contul nu are sold, fiind soldat sau balansat.

Sintetic, soldul contului se stabileste pe baza relatiilor:

1) TSD - TSC = SD, cand TSD > TSC;

2) TSC - TSD = SC, cand TSC > TSD;

3) TSD - TSC = 0, cand TSD = TSC.

Soldurile se stabilesc de regula, la sfarsitul perioadei de gestiune, reprezentand solduri finale care la inceputul perioadei urmatoare de gestiune apar ca solduri initiale.

In raport de momentul cand se calculeaza soldul poate fi initial, la zi si final. Soldul initial este cel de la inceputul perioadei de gestiune si se preia de regula, din bilantul contabil al anului de exercitiu financiar expirat. Soldul la zi este stabilit in mod exact si el se calculeaza ca diferenta intre soldul initial plus, dupa caz, cresterile sau minus micsorarile structurii de patrimoniu. Soldul final se calculeaza la sfarsitul perioadei de gestiune, cu ocazia efectuarii lucrarilor contabile de inchidere a exercitiului financiar. De asemenea, soldul final se calculeaza si la sfarsitul fiecarei luni cu ocazia intocmirii balantei conturilor si a unor situatii financiar-contabile de analiza si raportare.

Deschiderea contului se face prin preluare, ca sold initial a existentelor bilantiere de activ si de pasiv. Pentru conturile care nu au sold initial deschiderea se face cu ocazia inregistrarii in debit sau in credit, dupa caz, a primei operatii economice ori financiare. Inchiderea contului la sfarsitul perioadei, de regula anul calendaristic, cand are loc si inchiderea exercitiului de gestiune, se face prin trecerea soldului final in partea opusa aceluia din care a provenit, cu indicarea sensului lui - debitor sau creditor. Astfel, soldul final debitor se inscrie in creditul contului, iar cel creditor in debitul contului. Procedand astfel se asigura relatia balantiera proprie contului si anume:

a) pentru conturile cu sold initial debitor:

Sold initial debitor + Rulaj debitor = Rulaj creditor + Sold final debitor

b) pentru conturile cu sold initial creditor:

Sold initial creditor + Rulaj creditor = Rulaj debitor + Sold final creditor

Soldul unui cont reprezinta suma neta a contului la data cand este calculat.

Exemplul:

. De la 2 la 3.04, soldul contului CASA este debitor de 800 lei;

. De la 3 la 7.04, el este debitor de 800 - 200 = 600 lei;

. De la 7 la 8.04, el este debitor de 600 + 174 = 774 lei;

. De la 8 la 10.04, el este debitor de 774 - 615 =159 lei;

. De la 10 la 11.04 el este debitor de 159 + 600 = 759 lei;

. De la 11 la 20.04 el este debitor de 759 - 120 = 639 lei;

. De la 20 la 21.04 el este debitor de 639 - 300 = 339 lei;

. De la 21 la 22.04 el este debitor de 339 - 100 = 239 lei;

. Pe 22.04 el este debitor de 239 + 300 = 539 lei.

Cateodata este interesant de a urmari natura si suma soldurilor unui cont pe masura miscarilor sale: o reamenajare a contului permite de a urmari si de a pune in evidenta soldurile succesive, obtinand astfel forma unilaterala a contului:

Contul 531 "Casa"

Nr. crt.	Data	Explicatia	Miscari		Sold
			Debit	Credit
		Depunere sume din contul bancar
		Cumparari timbre postale
		Vanzari de marfuri in numerar
		Plata furnizorului
Nr. crt.	Data	Explicatia	Miscari		Sold
			Debit	Credit
		Vanzari de produse finite in numerar
		Plata facturii de telefon
		Plata facturii de energie si apa
		Cumparari de materiale			Analiza: Informatii despre procesul de evaluare - selectare a ofertelor de proiect Proiect: Continutul finantelor firmei: functia financiara a firmei
		Prestari de servicii

Pentru a exemplifica structura contului, cu redarea explicatiei contabile, se presupune situatia din contul 301 "Materii prime" prezentata in tabelul de mai jos.

Din contul "Materii prime" prezentat, rezulta ca soldul initial debitor este de 500 lei, rulajul debitor de 1.500 lei, totalul sumelor debitoare de 2.000 lei, rulajul creditor care este acelasi cu totalul sumelor creditoare de 1.900 lei, iar soldul final debitor de 100 lei si s-a trecut pentru inchiderea contului pe partea de credit unde s-a adunat cu totalul sumelor din aceasta parte, obtinandu-se un total de 2.000 lei, cat este si in debit.

Pe langa aceasta forma bilaterala a contului, cu coloane separate in cele doua parti ale sale pentru numarul curent, data, explicatie si suma in activitatea practica mai exista si alte forme, cum ar fi: forma unilaterala, forma sah, forma contului cu duble valori si altele.

. Forma unilaterala a contului se caracterizeaza prin aceea ca intr-o parte a sa exista o singura serie de coloane pentru numarul curent, data si explicatia operatiei economice sau financiare care se inregistreaza, indiferent daca sunt cresteri sau micsorari, iar coloanele de sume debitoare, creditoare si de sold, sunt alaturate. Modelul unei astfel de forme a contului, cu redarea explicatiei contabile, se prezinta in tabelul de mai jos:

Contul 301 "Materii prime"

Deci, in aceasta forma a contului, soldul se stabileste dupa fiecare tranzactie economica sau financiara inregistrata.

Forma de sah a contului se caracterizeaza prin aceea ca atat pentru debit, cat si pentru credit, se deschide cate o fisa distincta in care debitul apare in corespondenta cu conturile creditoare, iar creditul in corespondenta cu conturile debitoare.

Forma contului cu duble valori se caracterizeaza prin aceea ca indiferent de modelul sub care se prezinta contul respectiv (bilateral, unilateral, sah etc.), acesta are coloane pentru inscrierea sumelor atat in moneda tarii noastre, cat si in moneda straina a tarii cu care avem relatii economice. Astfel de conturi se folosesc la unitatile patrimoniale care au relatii cu parteneri externi si efectueaza operatii in valuta.

Reguli de functionare a contului

Regulile de functionare a conturilor se prezinta, schematic, astfel:

Dupa modul in care accepta regulile de functionare, conturile se mai impart in: conturi monofunctionale si bifunctionale.

. Conturile monofunctionale sunt cele care functioneaza numai dupa regula conturilor de activ sau regula conturilor de pasiv si prezinta intotdeauna la sfarsitul perioadei de gestiune un singur fel de sold, fie debitor, fie creditor, fiind deci numai conturi de activ, sau numai conturi de pasiv.

. Conturile bifunctionale sunt acele conturi care opereaza, dupa caz, fie cu regula conturilor de activ, fie de pasiv si pot prezenta, la un moment dat, fie sold debitor, fie sold creditor. Cu toate acestea, ele nu constituie o a treia grupa de conturi, ci in functie de soldul pe care-l au la finele perioadei ele au caracterul de conturi de activ, daca au sold debitor, sau conturi de pasiv daca au soldul final creditor.

Dubla inregistrare si corespondenta conturilor

Dubla inregistrare consta in inregistrarea concomitenta (simultana) si cu aceeasi suma a unei tranzactii economice sau financiare in doua conturi - si anume in debitul unui cont si in creditul celuilalt cont.

Legatura reciproca dintre debitul unui cont si creditul altui cont stabilita cu ocazia inregistrarii tranzactiilor economice si financiare in contabilitatea curenta, pe baza dublei inregistrari, poarta denumirea de corespondenta conturilor, iar conturile intre care se stabileste o astfel de legatura se numesc conturi corespondente.

Analiza contabila si formula contabila

Analiza contabila a fiecarei tranzactii economice parcurge urmatoarele etape:

1. Determinarea naturii tranzactiei adica stabilirea continutului operatiei ce trebuie inregistrata in contabilitate

2. Determinarea modificarilor in bilant, adica stabilirea modificarilor care se produc in structura elementelor bilantiere (ce elemente de activ si/sau de pasiv se modifica si in ce sens).

3. Stabilirea (identificarea) conturilor corespondente in care urmeaza sa se inregistreze tranzactia, in functie de elementele patrimoniale modificate. Prin titlul si continutul lor, conturile corespondente reflecta elementele de activ si/sau pasiv modificate.

Partea de debit sau credit a conturilor corespondente se stabileste prin aplicarea regulilor de functionare a conturilor.

5. Formula contabila, respectiv intocmirea pe baza analizei contabile efectuate a formulei contabile (egalitatii contabile)

In formula contabila, contul (conturile) care se debiteaza se aseaza in stanga semnului egalitatii, deoarece debitul este partea stanga a unui cont, iar contul (conturile) care se crediteaza se aseaza in partea dreapta a semnului egalitatii, deoarece creditul este partea dreapta a unui cont. Prin atasarea explicatiei descriptive a operatiunilor in cauza la elementele formulei contabile rezulta notiunea de articol contabil.

In functie de numarul conturilor corespondente care compun formula contabila, putem avea:

1. formule contabile simple,

2. formule contabile compuse.

I. In cazul formulelor contabile simple, tranzactia genereaza modificari numai la doua elemente bilantiere, un cont care se debiteaza si un cont care se crediteaza. Modelul este de forma:

Cont debitor = Cont creditor   Suma

Pentru a exemplifica modul de efectuare a analizei contabile, presupunem ca intreprinderea procura de la furnizori materii prime in valoare de 80 lei.

Etapa a. Natura tranzactiei: intrare in patrimoniu de materii prime prin achizitionare de la furnizori.

Etapa b. Determinarea modificarilor in bilant: tranzactia este de tip modificativ de crestere.

Ecuatia: A + xa = P + xp.

Etapa c. Stabilirea elementelor, posturilor care se modifica:

- in Activ, postul "Materii prime"

- in Pasiv, postul "Furnizori".

Etapa d. Determinarea conturilor corespondente si a caracteristicilor lor:

- Contul "Materii prime", cont de activ

- Contul "Furnizori", cont de pasiv.

Etapa e. Aplicarea regulilor de functionare a conturilor:

- Contul de activ "Materii prime" se va debita cu 80 lei deoarece are loc cresterea valorii stocului de materii prime in depozit, iar potrivit regulilor de functionare a conturilor cresterile de activ se inregistreaza in debitul conturilor de activ.

- Cresterea materialelor determina in acelasi timp si cu aceeasi suma cresterea sursei atrase (surse de finantare), respectiv a obligatiei fata de furnizori pentru plata lor in valoare de 80 lei, care se va oglindi in creditul contului de pasiv "Furnizori", intrucat cresterile elementelor de pasiv potrivit regulilor de functionare a conturilor se vor inregistra in creditul conturilor de pasiv.

Conturile corespondente, in cazul tranzactiei de mai sus sunt: contul de activ, "Materii prime" si contul de pasiv "Furnizori". Intre cele doua conturi cores­pondente se poate pune semnul egalitatii (=), care arata interdependenta si corelatia reciproca dintre ele, determinata de aceasta tranzactie economica. Punand cele doua conturi fata in fata, unite prin semnul egalitatii, obtinem formula contabila:

80 "Materii prime" = "Furnizori" 80

II. In cazul formulei contabile compuse, tranzactia genereaza modificari la mai mult de doua elemente bilantiere, astfel:

Doua sau mai multe conturi care se debiteaza si un cont care se crediteaza. Modelul este de forma:

= Cont Suma

Conturi creditor

debitoare

Tranzactia 1. Intreprinderea se aprovizioneaza cu materii prime si marfuri in valoare de 500 lei, respectiv 800 lei, conform facturii furnizorului.

Analiza: in mod evident, creste valoarea stocurilor de materii prime si marfuri in intreprindere si, in acelasi timp, cresc obligatiile intreprinderii fata de furnizor. Nu ne ramane decat sa stabilim formula contabila pentru inregistrarea in contabilitate a acestei tranzactii:

. aprovizionarea cu materii prime

. 301 Materii prime, A + D

. 371 Marfuri, A + D

. 401 Furnizori, P + C

% = 401 "Furnizori" 1.300

301 "Materii prime"                               500

371 "Marfuri"       800

Stornarea

Inregistrarile contabile nu pot fi corectate prin stergerea sau taierea sumelor inregistrate in conturi si inscrierea sumelor corecte. Un mod specific contabilitatii de corectare a erorilor intervenite la inregistrarea tranzactiilor in conturi este reprezentat de operatiile de stornare. Astfel, formulele contabile de stornare (de corectare) pot fi:

1. formule contabile de stornare in negru,

2. formule contabile de stornare in rosu.

1. Formalele contabile de stornare in negru constau in anularea inregistrarii efectuate anterior gresit, prin inversarea conturilor cores­pondente din formula contabila respectiva si apoi intocmirea si inregistrarea formulei contabile corecte.

Intreprinderea se aprovizioneaza cu marfuri in suma de 400 lei, conform facturii furnizorului.

Analiza: Tranzactia determina cresterea valorii stocului de marfuri si, in acelasi timp, cresterea obligatiilor fata de furnizor. Presupunem ca la stabilirea formulei contabile pentru inregistrarea tranzactiei 5 privind aprovizionarea cu marfuri s-a utilizat contul 345 Produse finite, in locul contului 371 Marfuri. Formula contabila inregistrata in mod eronat:

. aprovizionarea cu produse finite

. 345 Produse finite, A + D

. 401 Furnizori, P + C

345 "Produse finite" = 401 "Furnizori" 400 lei

Cum procedam pentru a anula formula contabila inregistrata eronat prin stornarea in negru?

a) Mai intai se inverseaza conturile corespondente din formula contabila de mai sus.

401 "Furnizor" = 345 "Produse finite" 400 lei

Remarca: Prin inregistrarea formulei contabile de la pct. a) formula contabila de la tranzactia 5 inregistrata anterior eronat se anuleaza.

b) formula contabila corecta.

. aprovizionarea de marfuri

. 371 Marfuri A + D

. 401 Furnizori P + C

371 "Marfuri" = 401 "Furnizori" 400 lei

2. Formulele contabile de stornare in rosu constau in anularea unei formule contabile efectuate anterior gresit prin intocmirea si inregistrarea unei noi formule contabile similara cu cea eronata, insa cu sumele inscrise in rosu (sau in negru, dar incadrata in chenar). Inscrierea unei sume in rosu are semnificatia in contabilitate a unor valori cu semnul "-", avand ca efect anularea sumei inscrisa anterior in mod eronat.

Se va lua acelasi exemplu, tranzactia 5, de la stornarea in negru, cand marfurile aprovizionate de la furnizor au fost eronat inregistrate ca produse finite prin formula contabila:

345 "Produse finite" = 401 "Furnizori" 400 lei

Pentru corectarea erorii se procedeaza astfel:

a) Se intocmeste aceeasi formula contabila, dar cu suma incadrata in chenar (inregistrare in rosu).

345 "Produse finite" = 401 "Furnizori"   400 lei

Remarca: Prin inregistrarea formulei contabile de la pct. a) formula contabila de la tranzactia 5, inregistrata anterior eronat, se anuleaza.

Se inregistreaza formula contabila corecta:

. aprovizionarea cu marfuri

. 371 Marfuri, A + D

. 401 Furnizori, P + C

371 "Marfuri" = 401 "Furnizori" 400

Remarca. De mentionat ca, in ambele cazuri de stornare, negru sau rosu, se ajunge la acelasi sold final in conturi, atingandu-se scopul propus de corectare a inregistrarilor contabile eronate.

Stornarea in negru are dezavantajul fata de stornarea in rosu ca duce la: (1) denaturarea rulajelor conturilor utilizate, pe care le mareste artificial cu sume care in realitate nu corespund unor tranzactii, ci unor operatii de corectare; (2) stabilirea, in anumite cazuri, a unor, corespondente ireale in conturi.

Observam la contul 345 Produse finite un rulaj debitor ce corespunde, de regula, unor intrari de produse finite si rulaj creditor care exprima, in general, iesiri de produse finite. Tranzactia 5, in realitate, nu are nici o intrare de produse finite si nici operatia nu a determinat o iesire de produse finite. La contul 401 Furnizori, tranzactia 5 determina o crestere a datoriilor fata de furnizor ca urmare a aprovizionarii de marfuri, fara nici o achitare a datoriei (operatia a), care sa conduca la rulaje debitoare ­Pentru aceste motive recomandam utilizarea stornarii in rosu.

Sistemul de conturi, clasificarea conturilor, planul general de conturi

Conturile se pot clasifica dupa functia contabila, dupa sfera de cuprindere si dupa continutul lor economic.

a. Dupa functia contabila, conturile se clasifica in conturi de activ si conturi de pasiv, impartire determinata de cele doua parti ale bilantului: activ si pasiv. In cele doua grupe se includ si conturile bifunctionale in functie de soldul acestora la un moment dat. Clasificarea prezinta importanta pentru aplicarea corecta a regulilor de functionare a conturilor.

b. Dupa sfera de cuprindere, conturile se divid in conturi sintetice si conturi analitice.

Conturile sintetice oglindesc mijloacele, sursele si procesele economice, in expresie valorica, pe grupe sau categorii omogene sub aspectul continutului lor. De exemplu, contul "Materii prime" sintetizeaza toate felurile de materii prime utilizate intr-o intreprindere, contul "Furnizori" grupeaza datoriile fata de intreprinderile de la care se procura materiale etc. Deci, cu ajutorul conturilor sintetice este posibila cunoasterea situatiei generale, de ansamblu a unei anumite grupe de mijloace, surse sau procese economice. Conturile sintetice constituie conturi de baza ale contabilitatii, dand nastere contabilitatii sintetice.

Intrucat conturile sintetice nu asigura elemente suficiente pentru conducerea si controlul activitatii unei intreprinderi, este necesara utilizarea conturilor analitice. Astfel, nu este suficient sa se cunoasca totalitatea materiilor prime pe care le are o unitate, respectiv totalul obligatiilor ei fata de intreprinderile vanzatoare, ci trebuie sa se stie si felul materiilor prime cumparate, denumirea intreprinderilor fata de care avem obligatii in urma cumpararii acestor materii prime.

Conturile analitice sunt dezvoltatoare ale conturilor sintetice, oglindind partile componente ale mijloacelor, surselor sau proceselor economice. Astfel, contul sintetic "Materii prime", oglindind totalitatea materiilor prime ale unei intreprinderi, va avea deschise conturi analitice pentru fiecare fel de materie prima utilizata (otel, tabla etc.); contul sintetic "Furnizori" va avea conturi analitice cu denumirea fiecarui furnizor fata de care avem obligatii de plata (Guban, Electromotor, Tehnometal, Electrobanat etc.).

Numarul conturilor analitice din cadrul unui cont sintetic depinde de natura elementului reflectat in contul sintetic respectiv. Nu toate conturile sintetice se dezvolta in conturi analitice, intrucat din acestea rezulta date suficiente privind continutul si miscarea elementelor respective. De exemplu, conturile "Casa", "Per­sonal remuneratii datorate", ,,Conturi la banci".

Conturile analitice, spre deosebire de conturile sintetice in care se inregis­treaza numai in expresie valorica, se tin fie numai in expresie valorica (conturile "Furnizori", "Clienti", "Debitori", "Creditori" etc.), fie in expresie baneasca si cantitativa in functie de natura elementelor inregistrate (conturile "Materii prime", "Produse finite", "Marfuri", "Materiale consumabile" etc.).

Cu ajutorul conturilor analitice se asigura integritatea proprietatii asupra mijloacelor de productie, exercitarea controlului gestionar a lor, in sensul ca permit stabilirea cantitativa si valorica la fiecare depozit sau sectie de productie a intrarilor pe feluri de materiale, produse etc., a eliberarilor si a stocului aces­tora la un moment dat. De asemenea, dau posibilitatea stabilirii exacte a drepturilor si obligatiilor intreprinderii fata de alte intreprinderi, institutii sau persoane, a costului productiei, pe fiecare comanda sau produs, la fiecare sectie de productie.

Contabilitatea tinuta cu ajutorul conturilor analitice este denumita conta­bilitatea analitica. Deoarece conturile analitice sunt dezvoltatoare ale conturilor sintetice, toate regulile de functionare ale conturilor sintetice se aplica si la cele analitice.

Contabilitatea sintetica se realizeaza concomitent cu cea analitica. Inregis­trarea operatiilor economice se face in acelasi timp atat in contul sintetic cat si in conturile sale analitice, incat sa se asigure o concordanta perfecta intre ele, in privinta soldurilor si rulajelor.

In continuare se prezinta cateva exemple de conturi sintetice si analitice, si anume:

- contul sintetic "Materii prime" in cadrul caruia se deschid conturi analitice pe feluri de materii prime, ca de exemplu: ciment, var, fier beton, cherestea etc.;

- contul sintetic "Debitori diversi" in cadrul caruia se deschid conturi analitice pentru intreprinderile, institutiile sau persoanele fizice de la care unitatea patrimoniala respectiva are de primit anumite sume de bani;

- contul sintetic "Furnizori" in cadrul caruia se deschid conturi analitice pe fiecare furnizor in parte.

Intrucat conturile sintetice si cele analitice corespunzatoare functioneaza dupa aceleasi reguli, intre cele doua categorii de conturi se stabilesc o serie de legaturi, de corelatii care pot fi demonstrate pe baza urmatorului exemplu practic:

a) La data de 1.I.a.c., contul sintetic "Materii prime" are un sold initial de 300 lei, desfasurat pe doua conturi analitice:

- contul analitic "Materia prima A", care are un sold initial de 180 lei, reprezentand valoarea a 90 kg din materia prima A cu pretul unitar de 2 lei/kg;

- contul analitic "Materia prima B", care are un sold initial de 120 lei, reprezentand valoarea a 120 kg din materia prima B cu pretul unitar de 1 leu/kg.

b) in cursul lunii ianuarie a.c. au avut loc urmatoarele operatii economice:

- la data de 5.I., se elibereaza din depozit pentru nevoile productiei 30 kg din materia prima A si 50 kg din materia prima B;

- la data de 10.I. se primesc de la furnizori si se depoziteaza 100 kg din materia prima A si 40 kg din materia prima B.

Dupa inregistrarea acestor operatii economice in contul sintetic "Materii prime" si in cele doua conturi analitice ale sale, situatia se prezinta ca in tabelele de mai jos:

Contul sintetic "Materii prime"

Contul analitic "Materia prima A"

Unitatea de masura: kg

Contul analitic "Materia prima B"

Unitatea de masura: kg

Legaturile dintre conturile sintetice si cele analitice se stabilesc cu ajutorul unor corelatii valorice, care constau in urmatoarele:

1) suma soldurilor initiale ale conturilor analitice ale unui cont sintetic, in cazul de fata "Materii prime", trebuie sa fie egala si de acelasi sens (debitoare) cu soldul initial al contului sintetic respectiv (180 lei + 120 lei = 300 lei); adica ;

2) suma rulajelor debitoare ale conturilor analitice ale unui cont sintetic, in cazul de fata "Materii prime", trebuie sa fie egala cu rulajul debitor al contului sintetic in cauza (20 lei + 40 lei = 60 lei), respectiv ;

3) suma rulajelor creditoare ale conturilor analitice ale unui cont sintetic, in exemplul de fata "Materii prime"; trebuie sa fie egala cu rulajul debitor al contului sintetic respectiv (60 lei + 50 lei = 110 lei), deci ;

4) suma soldurilor finale ale conturilor analitice ale unui cont sintetic, in exemplul dat "Materii prime", trebuie sa fie egala si de acelasi sens (debitoare) cu soldul final al contului sintetic de care apartin (140 lei + 110 lei = 250 lei), adica.

Unde semnificatia notatiilor este urmatoarea:

so - reprezinta soldul initial al contului analitic;

So - soldul initial al contului sintetic;

rd - rulajul debitor al contului analitic;

Rd - rulajul debitor al contului sintetic;

rc - rulajul creditor al contului analitic;

Rc - rulajul creditor al contului sintetic;

sf - soldul final al contului analitic;

Sf - soldul final al contului sintetic;

i - conturile analitice 1, 2, , n.

In activitatea practica aceste corelatii se stabilesc cu ajutorul balantelor de verificare analitice, care indeplinesc si functia de legatura intre conturile analitice si cele sintetice.

Corelatiile aratate se verifica numai in cazul conturilor monofunctio­nale, care au la un moment dat un singur fel de sold. In cazul conturilor bifunctionale, care au, la un moment dat, fie sold debitor, fie sold creditor, se verifica in modul aratat mai sus, numai corelatiile rulajelor debitoare si creditoare. In schimb, pentru verificarea corelatiilor dintre soldurile conturilor analitice si soldul contului sintetic de care apartin, apar anumite particularitati. Acestea sunt determinate de faptul ca in timp ce contul sintetic prezinta la un moment dat sold (initial ori final) debitor sau creditor, iar in unele cazuri este soldat, conturile analitice pot prezenta in acelasi timp, unele sold debitor, altele sold creditor, iar o parte dintre ele pot fi soldate. Pentru verificarea si a acestor corelatii se procedeaza la insumarea algebrica a soldurilor conturilor analitice (initiale sau finale) ale unui cont sintetic, iar rezultatul trebuie sa fie egal si de acelasi sens (debitor sau creditor) cu soldul (initial sau final) al contului sintetic respectiv.

c. Dupa continutul lor (obiect ce se inregistreaza in cont), dupa cum rezulta din tabelul de mai jos, conturile se divid in:

conturi de bilant, care se impart dupa natura lor in: conturi ale mijloa­celor economice; conturi de decontari reprezentand drepturi de creanta fata de terti; conturi ale proceselor economice; conturi de surse ale mijloacelor si proceselor economice;

conturi de ordine si evidenta.