Metode de calculatie bazate pe conceptul costului partial

Metodele de calculatie de tip partial se deosebesc de metodele absorbante prin aceea ca realizeaza separarea cheltuielilor de productie tinand cont de comportamentul acestora fata de volumul productiei si desfacerilor.

Cele mai cunoscute metode de tip partial prezentate in literatura de specialitate sunt:

Metoda direct costing (metoda costurilor variabile).

Metoda costurilor directe.

Metoda direct costing ataseaza produsului numai acele cheltuieli care variaza direct cu volumul productiei fabricate. Aceasta inseamna ca in costul produsului se cuprind doar cheltuielile cu materiile prime si materialele directe, cele privind manopera directa precum si cheltuielile indirecte cu caracter variabil. Celelalte cheltuieli (de exemplu: salariile personalului TESA si de conducere, amortizarea, primele de asigurare etc.), care sunt mai degraba expresia unei functii de timp decat de productie (volum), sunt excluse din costul produsului. Astfel, cheltuielile fixe, in conceptia originala a metodei, sunt urmarite pe total intreprindere si suportate din contributia bruta (marja pe costuri variabile). Contributia bruta se determina ca rezultat financiar partial, prin scaderea cheltuielilor variabile din totalul veniturilor din vanzare.

Metoda direct costing permite analiza detaliata a cheltuielilor de productie in scopul asigurarii eficientei intregii activitati economice, desi ea nu asigura stabilirea unor responsabilitati in ceea ce priveste nivelul cheltuielilor fixe.

Costul unitar pe produs (Cu) in cadrul acestei metode se determina prin raportarea totalului cheltuielilor variabile la volumul fizic al productiei obtinute.

Total cheltuieli variabile

Cu = ----- ----- --------- ----- -------

Cantitate produs obtinut

In contextul metodei, datorita ponderii ridicate pe care o detin cheltuielile variabile in totalul cheltuielilor de productie, un indicator specific si deosebit de semnificativ este contributia bruta la profit, calculata pe produs si la nivel de intreprindere, indicator care se calculeaza conform relatiei:

Cbt = Volumul desfacerilor la - Cheltuieli variabile

pret de vanzare totale

unde Cbt = contributia bruta la nivel de intreprindere

iar,

Cbt

Cbu = -------- ----- ------ ----------

Cant. produse obtinute

sau

Cbu = Pret vanzare unitar - cheltuieli variabile unitare

unde Cbu = contributia bruta unitara.

Contributia bruta (intalnita in literatura de specialitate si sub denumirea de marja pe costuri variabile) este destinata acoperii cheltuielilor fixe (de structura) considerate costuri ale perioadei si care privesc in ansamblu capacitatea intreprinderii de a produce si vinde.

In consecinta cheltuielile fixe se programeaza si se urmaresc global si nu se include in costul produselor. Ele afecteaza direct rezultatul din exploatare al intreprinderii.

Cheltuielile variabile sunt calculate pe sectoare de cheltuieli sau pe produse. Rezultatul financiar se determina prin relatia:

Rezultat = Cbt - CF

(profit sau pierdere)

unde CF = cheltuieli fixe

Exemplu: O intreprindere fabrica 3 produse P₁, P₂ si P₃. Se considera urmatoarele date:

Produs	P1		P2		P3		Total intreprindere
Indicatori	valoare		valoare		valoare		valoare
1. Volum desfacere la pret vanzare
2. Cheltuieli variabile						Analiza: Efectele incalcarii cerintelor legale de constituire Analiza: Idee de afacere - descrierea detaliata a serviciilor, fezabilitatea afacerii - creativiate si inventivitate
3. Contributie bruta
4. Cheltuieli fixe
5. Rezultat

Concluzii: In baza calculelor efectuate se constata ca pentru P₁ si P₂ contributiile brute sunt pozitive, in timp ce in cazul P₃ aceasta este negativa. Deci, P₁ si P₂ contribuie la acoperirea cheltuielilor fixe, in timp ce produsul P₃, nu.

Renuntarea la produsul P₃ duce la imputarea cheltuielilor fixe numai asupra contributiilor brute ale produselor P₁ si P₂, generand un profit mai mare.

Cb_{P1+ P2} = 858.000 + 472.500 = 1.330.500 lei;

Rezultat = 1.330.500 - 957.000 = 373.500 lei.

Separarea cheltuielilor in fixe si variabile in cadrul metodei direct costing conduce la calcularea unor indicatori specifici acestei metode, a caror analiza este subordonata, cu precadere procesului decizional si orientarii gestiunii intreprinderii in sfera previziunii comerciale. Cei patru indicatori principali (punctul de echilibru, factorul de acoperire, coeficientul de siguranta dinamic, intervalul de siguranta) reflecta echilibru intre volumul activitatii desfasurate, costurile determinate de aceasta si gradul de rentabilitate al activitatii.

Punctul de echilibru sau pragul de rentabilitate reflecta cantitatea de produse prin vanzarea careia intreprinderea nu obtine nici profit nici pierdere. Este vorba de volumul minim al activitatii necesar pentru a acoperi toate cheltuielile (cheltuielile variabile + cheltuieli fixe), considerand ca pentru o structura data, cheltuielile fixe (independente de nivelul de activitate si inerente structurii considerate) sunt suportate in totalitate de exploatare.

Obiectivul este de a gasi acel nivel al vanzarilor pentru care cheltuielile fixe sa fie in totalitate acoperite.

Consideram urmatorul exemplu:

O intreprindere fabrica un produs A. Cheltuielile variabile unitare sunt de 50.000 lei iar cheltuielile fixe totale sunt de 2.000.000 lei. Produsul se vinde pe piata cu un pret unitar de 90.000 lei. Cate produse A trebuie vandute pentru a atinge punctul de echilibru?

In conditiile in care:

Rezultatul = Cifra de afaceri - Cheltuieli totale

Sau

Rezultatul = (Cantitatea x Pret de vanzare) - (Cheltuieli variabile x Cantitate) - Cheltuieli fixe

Aceasta ecuatie ofera cea mai generala si uzuala abordare in estimarea rezultatului si a punctului de echilibru.

Daca notam cu X cantitatea de produse ce trebuie vanduta pentru a atinge punctul de echilibru, punct in care rezultatul este 0, atunci, inlocuind in ecuatia de mai sus, rezulta:

90.000 X - 50.000 X - 2.000.000 = 0

40.000 X = 2.000.000

X= ----- ----- -------------- = 50 buc.

ceea ce inseamna ca veniturile obtinute din vanzarea produsului, care sa conduca la un rezultat egal cu zero sunt de 4.500.000 lei, adica 50 buc. x 90.000 lei/buc.

In situatia in care unitatea produce si vinde mai multe sortimente de produse, calculul punctului de echilibru devine mai complex. Formula de calcul:

Cheltuieli fixe

P_e = -------- ----- ------ ----- ----- -----------

Contributia bruta medie unitara (Cbu)

unde, contributia bruta medie unitara este raportul dintre contributia totala aferenta tuturor produselor fabricate si volumul activitatii totale exprimat in unitati fizice.

unde Cbu = contributia bruta unitara;

Qi = cantitatea fabricata din produsul i.

Aplicand aceasta formula de calcul a P_e se determina volumul fizic pe total sortimente fabricate in punctul de echilibru. Determinarea structurii volumului fizic al productiei in punctul de echilibru are loc pe baza ponderii fiecarui produs in totalul productiei programate.

Exemplu: O intreprindere isi programeaza sa produca si sa vanda trei produse, astfel:

Se calculeaza contributii brute unitare si totale:

60.000 x 54 + 20.000 x 42 - 10.000 x2 324.000 + 840.000 - 20.000

Cbu = -------- ----- ------ ----- ----- -------= -------- ----- ------ ------=

60.000 + 20.000 + 10.000 90.000

4.060.000

= ----- ----- ------= 45,1111 lei/kg

90.000

Calcularea volumului productiei fizice in punctul de echilibru:

Pe = ----- ----- ------- = 39901,487kg

45,1111 lei/kg

Calcularea structurii volumului fizic al productiei in punctul de echilibru; se stabileste ponderea fiecarui produs in totalul productiei.

Factorul de acoperire

Factorul de acoperire (Fa) exprima procentul contributiei fiecarui produs la acoperirea cheltuielilor fixe si la obtinerea beneficiului. Acest indicator prezinta o deosebita importanta, intrucat orienteaza decizia intreprinderii spre produsele care au factor de acoperire cel mai ridicat. Acest indicator exprima rentabilitatea potentiala si de aceea el sta la baza deciziilor privind desfacerea.

Se calculeaza dupa urmatoarele relatii:

Cbt

Fa = -------x 100 sau

CA

Cbu Pvu - Cvu

Fa = ----------x 100 = ----- ----- ----------x 100 sau

Pvu Pvu

CF

Fa = -------- ----- ------ --x 100

Prag de rentabilitate

Reluand exemplu 2, se calculeaza Fa:

100 - 46 54

Fa_A = -------------x 100 = ------ x 100 = 54%

100 100

42

Fa_B = ------------x 100 = -----------x 100 = 46,67%

Fa_C este o marime negativa.

Adoptand decizia de marime a productiei si desfacerii la produsul A (care are  Fa cel mai mare), intreprinderea poate obtine un beneficiu mai mare.