METODA CONTABILITATII

1. Definirea metodei contabilitatii

In particular, metoda contabilitatii indica modul de cercetare, de cunoastere a obiectului si de realizare a obiectivelor acesteia. Metoda contabilitatii  reprezinta demersul rational de abordare a obiectului contabilitatii, pe baza unui ansamblu coerent de principii, mijloace si procedee susceptibile sa ofere o imagine fidela asupra pozitiei financiare si performantelor unitatii patrimoniale.

Contabilitatea ca "activitate specializata in masurarea, evaluarea, cunoasterea, gestiunea si controlul activelor, datoriilor si capitalurilor proprii, precum si a rezultatelor obtinute din activitatea desfasurata" trebuie sa asigure "inregistrarea cronologica si sistematica, prelucrarea, publicarea si pastrarea informatiilor cu privire la pozitia financiara, performanta financiara si fluxurile de trezorerie, atat pentru cerintele interne ale acestora, cat si in relatiile cu investitorii prezenti si potentiali, creditorii financiari si comerciali, clientii, institutiile publice si alti utilizatori".

Pentru realizarea acestor obiective, contabilitatea utilizeaza o serie procedee si instrumente. In timp ce procedeul reprezinta "mijlocul folosit pentru a ajunge la un anumit rezultat, modul de a proceda" , instrumentul reprezinta "unealta, aparat cu ajutorul caruia se efectueaza o anumita operatie" .

Procedeele utilizate pentru cunoasterea obiectului contabilitatii se pot grupa astfel:[3]

procedee comune disciplinelor economice;

procedee specifice metodei contabilitatii.

Intre procedeele comune disciplinelor economice amintim : documentatia, evaluarea, calculatia si inventarierea.

Documentatia consta in identificarea faptelor si fenomenelor ce urmeaza a face obiectul reflectarii in contabilitate din documentele care atesta desfasurarea acelor fapte si fenomene.

Evaluarea este procedeul prin care toate elementele si operatiunile patrimoniale trebuie sa fie reflectate in contabilitate in etalon monetar. Prin evaluare se realizeaza aducerea la un numitor comun a tuturor elementelor patrimoniale, ceea ce permite gruparea, sintetizarea si compararea acestora.

Calculatia este strans legata de evaluare in sensul ca elaborarea informatiilor referitoare la pozitia financiara si performantele intreprinderii, precum si a celorlalte informatii pe care trebuie sa le furnizeze contabilitatea utilizatorilor presupune utilizarea unor algoritmi de calcul. Aceste calcule sunt posibile numai in conditiile in care faptele si fenomenele cercetate de contabilitate sunt evaluate.

Inventarierea este procedeul care permite cunoasterea situatiei reale a patrimoniului unei entitati si identificarea eventualelor neconcordante intre situatia faptica si cea deja consemnata in contabilitate.

Dintre procedeele specifice metodei contabilitatii retinem : bilantul, contul, balantele de verificare etc.

In ceea ce priveste bilantul trebuie sa facem urmatoarea precizare. Se poate vorbi de doua tipuri de bilant, si anume de un bilant didactic sau de situatie si de bilantul ce constituie componenta a situatiilor financiare anuale . Acest bilant didactic cuprinde doua parti: activ si pasiv. El asigura, prin modul cum este conceput, dubla reflectare a materiei contabile, respectiv a valorilor ce compun patrimoniul unei entitati economico-sociale. Notiunea de  mijloace se refera la materia contabila privita sub aspectul existentei, iar notiunea de resurse se refera la aceeasi materie contabila privita din punctul de vedere al provenientei sau destinatiei. In cadrul asa-numitului bilant didactic, elementele de mijloace figureaza in acea parte numita activ, iar elementele de resurse figureaza in cealalta parte numita pasiv.

O cunoastere a materiei contabile numai prin intermediul bilantului nu satisface toate necesitatile utilizatorilor interni sau externi de informatie contabila. In unele situatii, aceste nevoi vizeaza anumite elemente patrimoniale de mijloace sau de resurse, cunoasterea situatiei si evolutiei acestora conditionand luarea unor decizii. Aceasta problema este rezolvata de utilizarea contului ca mijloc de cunoastere. Prin planurile generale de conturi au fost fixate conturi care sa reflecte situatia si modificarile suferite de toate elementele (inclusiv cele extrapatrimoniale adica valori care nu apartin patrimoniului) care fac obiect de studiu pentru contabilitate. Totalitatea conturilor utilizate in contabilitate in scopul cunoasterii obiectului sau de studiu formeaza sistemul conturilor. Cea mai mare parte a conturilor functioneaza dupa principiul dublei inregistrari.

Informatiile furnizate de conturi  trebuie sa fie puse la dispozitia utilizatorilor (care nu au intotdeauna pregatire contabila) intr-o forma accesibila, ceea ce presupune o serie de prelucrari in urma carora se obtin sinteze contabile. Unele dintre acestea se obtin prin prelucrarea datelor furnizate de toate conturile, iar altele prin prelucrarea datelor furnizate de o parte dintre conturi. O sinteza contabila reprezentativa din prima categorie o constituie balanta de verificare care, practic, realizeaza legatura dintre cont si bilantul ce constituie componenta a situatiilor financiare anuale. Prin intermediul balantei de verificare sunt centralizate informatiile referitoare la situatia si modificarile tuturor elementele patrimoniale, existand posibilitatea de a exercita un control asupra prelucrarii datelor in contabilitate.

Bilantul- mijloc de reprezentare a pozitiei financiare a entitatii

1 Definirea bilantului si structurarea posturilor in bilant

Asa cum prevede Legea contabilitatii, informatiile furnizate de contabilitate trebuie sa se refere, intre altele, si la pozitia financiara a intreprinderii. Acest aspect este pus in evidenta de procedeul specific contabilitatii numit bilant.

Daca ne referim la bilantul de situatie (bilantul didactic), el cuprinde doua parti: activul si pasivul. Activul este partea bilantului in care valorile din patrimoniul unei entitati economico-sociale care constituie materia contabila sunt reflectate din punctul de vedere al existentei, fiind denumite mijloace. In structura mijloacelor se cuprinde si pierderea inregistrata ca urmare a faptului ca cheltuielile efectuate sunt mai mari decat veniturile realizate din activitatea intreprinderii.  Pasivul este partea bilantului in care aceeasi materie contabila este reflectata din punctul de vedere al surselor de finantare, care sunt denumite si resurse. In mod corespunzator, in structura resurselor se cuprinde si profitul rezultat ca diferenta intre veniturile realizate (mai mari) si cheltuielile efectuate (mai mici). La nivelul bilantului se stabileste echilibrul : Activ= Pasiv.

BILANT

Activ

Pasiv

Active imobilizate Imobilizari necorporale Imobilizari corporale Imobilizari financiare Active circulante Active circulante materiale (stocuri si productie in curs de executie) Active circulante in decontare (creante) Active circulante de trezorerie Analiza: Efectele incalcarii cerintelor legale de constituire Analiza: Idee de afacere - descrierea detaliata a serviciilor, fezabilitatea afacerii - creativiate si inventivitate Posturi rectificative asupra resurselor (de activ contra pasiv)

Capitaluri proprii Datorii Datorii pe termen lung Datorii pe termen scurt Posturi rectificative asupra mijloacelor (de pasiv contra activ)

Bilantul este acel calcul de sinteza al contabilitatii care prezinta la un moment dat, exprimata in bani, situatia economico-financiara a unui perimetru contabil punand fata in fata activul cu pasivul.

Activul este, deci, acea parte a bilantului in care sunt reflectate mijloacele si posturile rectificative asupra resurselor (posturi rectificative de activ contra pasiv). Pasivul este partea bilantului in care sunt reflectate resursele si posturile rectificative asupra mijloacelor (posturi rectificative de pasiv contra activ).

Posturile rectificative de activ contra pasiv sunt posturi care permit regularizari asupra resurselor atunci cand acestea sunt lasate, in mod deliberat, sa figureze in pasiv la un nivel mai mare decat cel real. Asemenea posturi sunt:

Repartizarea profitului - care rectifica resursa "Profit";

Prime privind rambursarea obligatiunilor - care rectifica resursa "Imprumuturi din emisiuni de obligatiuni".

In mod analog, posturile rectificative asupra mijloacelor sunt posturi care permit regularizari asupra mijloacelor atunci cand acestea sunt lasate, in mod deliberat, sa figureze in activ la un nivel mai mare decat cel real. Asemenea posturi sunt:

Amortizari privind imobilizarile (necorporale si corporale) - care rectifica mijloacele imobilizate (necorporale si corporale) amortizabile;

Ajustari pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizarilor - care rectifica mijloacele imobilizate (necorporale, corporale si financiare);

Ajustari pentru deprecierea stocurilor si productiei in curs de executie - care rectifica mijloacele de natura stocurilor si productiei in curs de executie;

Ajustari pentru deprecierea creantelor - care rectifica mijloacele circulante in decontare (creantele);

Ajustari pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie - care rectifica mijloacele de natura investitiilor financiare pe termen scurt;

Diferente de pret la marfuri (cand reflecta adaosul comercial) - care rectifica mijlocul "Marfuri" (atunci cand evaluarea marfurilor se face la pretul cu amanuntul).

Definitia contabilitatii face trimitere si la rezultatele obtinute ca urmare a administrarii unei afaceri. Capitalul propriu este influentat atat de investitiile si retragerile proprietarilor, cat si de operatiunile care genereaza venituri sau cheltuieli cu impact direct asupra acestuia.

Veniturile constituie "cresteri ale beneficiilor economice inregistrate pe parcursul perioadei contabile sub forma de intrari sau cresteri ale activelor ori descresteri ale datoriilor, care se concretizeaza in cresteri ale capitalului propriu, altele decat cele rezultate din contributii ale actionarilor"

Cheltuielile reprezinta "diminuari ale beneficiilor economice inregistrate pe parcursul perioadei contabile sub forma de iesiri sau scaderi ale activelor ori cresteri ale datoriilor, care se concretizeaza in reduceri ale capitalului propriu, altele decat cele rezultate din distribuirea acestora catre actionari"

Continutul principalelor structuri bilantiere

(vezi materialul de la seminar)

3. Principii si conventii contabile

Metoda contabilitatii se bazeaza, intre altele, si pe o serie de principii generale si normative privind modul cum trebuie studiat obiectul. Ne propunem sa prezentam in continuare numai principiile contabile prevazute explicit in reglementarile contabile romanesti (aprobate prin OMFP nr. 3055/2009). Astfel, elementele prezentate in situatiile financiare anuale se evalueaza in conformitate cu principiile contabile generale, conform contabilitatii de angajamente. Astfel, efectele tranzactiilor si ale altor evenimente sunt recunoscute atunci cand tranzactiile si evenimentele se produc (si nu pe masura ce trezoreria sau echivalentul sau este incasata sau platita) si sunt inregistrate in contabilitate si raportate in situatiile financiare ale perioadelor aferente. Veniturile si cheltuielile care rezulta direct si concomitent din aceeasi tranzactie sunt recunoscute simultan in contabilitate, prin asocierea directa intre cheltuielile si veniturile aferente, cu evidentierea distincta a acestor venituri si cheltuieli

Principiul continuitatii activitatii. Trebuie sa se prezume ca entitatea isi

desfasoara activitatea pe baza principiului continuitatii activitatii. Acest principiu presupune ca entitatea isi continua in mod normal functionarea, fara a intra in stare de lichidare sau reducere semnificativa a activitatii. O entitate nu va intocmi situatiile financiare anuale pe baza continuitatii activitatii daca organele de conducere stabilesc dupa data bilantului fie ca intentioneaza sa lichideze entitatea sau sa inceteze activitatea acesteia, fie ca nu exista nicio alta varianta realista in afara acestora. Deteriorarea rezultatelor din exploatare si a pozitiei financiare, ulterior datei bilantului, indica nevoia de a analiza daca presupunerea privind continuitatea activitatii este inca adecvata.

Daca administratorii unei entitati au luat cunostinta de unele elemente de nesiguranta legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-si continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate in notele explicative.

Principiul permanentei metodelor Metodele de evaluare trebuie aplicate

in mod consecvent de la un exercitiu financiar la altul.

Modificarile de politici contabile pot fi determinate de:

a) initiativa entitatii, caz in care modificarea trebuie justificata in notele explicative la situatiile financiare anuale;

b) o decizie a unei autoritati competente si care se impune entitatii (modificare de reglementare), caz in care modificarea nu trebuie justificata in notele explicative, ci doar mentionata in acestea.

Modificarea de politica contabila la initiativa entitatii poate fi determinata de:

modificare exceptionala intervenita in situatia entitatii sau in contextul economico-financiar in care aceasta isi desfasoara activitatea;

obtinerea unor informatii credibile si mai relevante.

Exemple de situatii care justifica modificarea de politici contabile pot fi:

admiterea la tranzactionare pe o piata reglementata a valorilor mobiliare pe termen scurt ale entitatii sau retragerea lor de la tranzactionare;

schimbarea actionariatului, datorata intrarii intr-un grup, daca noile metode asigura furnizarea unor informatii mai fidele;

fuziuni si operatiuni asimilate efectuate la valori contabile, caz in care se impune armonizarea politicilor contabile ale societatii absorbite cu cele ale societatii absorbante etc.

Schimbarea conducatorilor entitatii nu justifica modificarea politicilor contabile.

Principiul prudentei. La intocmirea situatiilor financiare anuale, evaluarea

trebuie facuta pe o baza prudenta si, in special:

a) in contul de profit si pierdere poate fi inclus numai profitul realizat la data

bilantului;

b) trebuie sa se tina cont de toate datoriile aparute in cursul exercitiului financiar curent sau al unui exercitiu precedent, chiar daca acestea devin evidente numai intre data bilantului si data intocmirii acestuia;

c) trebuie sa se tina cont de toate datoriile previzibile si pierderile potentiale aparute in cursul exercitiului financiar curent sau al unui exercitiu financiar precedent, chiar daca acestea devin evidente numai intre data bilantului si data intocmirii acestuia. In acest scop sunt avute in vedere si eventualele provizioane, precum si datoriile rezultate din clauze contractuale;

d) trebuie sa se tina cont de toate deprecierile, indiferent daca rezultatul exercitiului financiar este pierdere sau profit. Inregistrarea ajustarilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se efectueaza pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de impactul acestora asupra contului de profit si pierdere.

Ca urmare, activele si veniturile nu trebuie sa fie supraevaluate, iar datoriile si cheltuielile, subevaluate. Totusi, exercitarea prudentei nu permite, de exemplu, constituirea de provizioane excesive, subevaluarea deliberata a activelor sau veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberata a datoriilor sau cheltuielilor, deoarece situatiile financiare nu ar mai fi neutre si nu ar mai avea calitatea de a fi credibile.         

Principiul independentei exercitiului Trebuie sa se tina cont de veniturile

si cheltuielile aferente exercitiului financiar, indiferent de data incasarii veniturilor sau data platii cheltuielilor.

Astfel, se vor evidentia in conturile de venituri si creantele pentru care nu a fost intocmita inca factura (contul 418 "Clienti - facturi de intocmit"), respectiv in conturile de cheltuieli sau bunuri, datoriile pentru care nu s-a primit inca factura (contul 408 "Furnizori - facturi nesosite"). In toate cazurile, inregistrarea in aceste conturi se efectueaza pe baza documentelor care atesta livrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor (de exemplu, avize de insotire a marfii, situatii de lucrari etc.)

Principiul evaluarii separate a elementelor de activ si de datorii

Conform acestui principiu, componentele elementelor de activ sau de datorii trebuie evaluate separat.

6. Principiul intangibilitatii. Bilantul de deschidere pentru fiecare exercitiu financiar trebuie sa corespunda cu bilantul de inchidere al exercitiului financiar precedent.

Modificarea politicilor contabile se efectueaza numai pentru perioadele viitoare, incepand cu exercitiul financiar urmator celui in care s-a luat decizia modificarii politicii contabile. Modificarea politicilor contabile poate fi efectuata numai de la inceputul unui exercitiu financiar. Nu sunt permise modificari ale politicilor contabile pe parcursul unui exercitiu financiar.

In cazul modificarii politicilor contabile si corectarii unor erori aferente perioadelor precedente, nu va fi modificat bilantul perioadei anterioare celei de raportare. Corectarea pe seama rezultatului reportat, a erorilor semnificative aferente exercitiilor financiare precedente, nu se considera incalcare a principiului intangibilitatii

Principiul necompensarii Orice compensare intre elementele de activ si

de datorii sau intre elementele de venituri si cheltuieli este interzisa.

Toate creantele si datoriile trebuie inregistrate distinct in contabilitate, pe baza de documente justificative. Eventualele compensari intre creante si datorii fata de aceeasi entitate efectuate cu respectarea prevederilor legale pot fi inregistrate numai dupa contabilizarea veniturilor si cheltuielilor corespunzatoare. In cazul schimbului de active, in contabilitate se evidentiaza distinct operatiunea de vanzare/scoatere din evidenta si cea de cumparare/intrare in evidenta, pe baza documentelor justificative, cu inregistrarea tuturor veniturilor si cheltuielilor aferente operatiunilor. Tratamentul contabil este similar si in cazul prestarilor reciproce de servicii.

Persoanele juridice care la data bilantului depasesc limitele a doua dintre urmatoarele trei criterii: total active: 3.650.000 euro, cifra de afaceri neta: 7.300.000 euro si numar mediu de salariati in cursul exercitiului financiar: 50, trebuie sa respecte si urmatoarele doua principii: principiul prevalentei economicului asupra juridicului si principiul pragului de semnificatie

In afara acestor principii prevazute expres de  reglementarile contabile, in practica sunt aplicate si alte principii numite, in unele lucrari, si conventii. Dintre acestea retinem conventia costului istoric, conform careia toate activele si pasivele figureaza in contabilitate, de la intrarea in patrimoniu si pana la iesire la costul de origine, denumit cost istoric, consemnat in documentele justificative.