Concluziile auditului si raportarea

CONCLUZIILE AUDITULUI SI RAPORTAREA

1. Notiuni introductive

La finalizarea fiecarei activitati de audit auditorul trebuie sa revizuiasca si sa evalueze concluziile ce rezulta din probele de audit ca baza pentru exprimarea unei opinii asupra situatiilor financiare auditate care vor fi inscrise intr-un raport de audit. Aceasta revizuire si evaluare implica luarea in considerare a faptului daca situatiile financiare au fost intocmite in conformitate cu Cadrul general de raportare financiara acceptata, ce ar putea fi Standardele Internationale de Contabilitate, fie standardele si practicile nationale relevante.

Continutul raportului de audit trebuie sa respecte urmatoarele cerinte: sa fie usor de inteles si lipsit de ambiguitate, sa cuprinda numai informatii sustinute de probe suficiente si relevante, sa fie complet, exact, obiectiv, convingator, concis si uniform, astfel incat sa faciliteze intelegerea lui de catre cititor.

In rapoartele de audit pe care le intocmesc, auditorii isi exprima opinia de audit asupra situatiilor financiare auditate, prezinta constatarile rezultate si formuleaza concluzii si recomandari cu privire la masurile ce urmeaza a fi luate in legatura cu situatiile financiare auditate.

2. Cerintele raportului de audit

Caracteristicile raportului de audit trebuie sa asigure acestuia conformitatea cu standardele de raportare.

Usor de inteles

Formularea continutului raportului de audit trebuie sa fie simpla pentru a fi accesibila celor carora li se adreseaza. La elaborarea unui raport trebuie sa se utilizeze un limbaj cat mai clar si simplu, in masura in care subiectul o permite. In situatia in care se utilizeaza termeni tehnici specifici, abrevieri sau acronime, acestea trebuie sa fie clar definite intr-un glosar de termeni.

Lipsit de ambiguitate

Auditorul se va asigura ca opinia (constatarile lui) este exprimata cu acuratete si nu lasa loc de interpretari. In acest sens se recomanda utilizarea de formulari standard, al caror continut este general acceptat.

Cuprinde numai constatari sustinute de probe suficiente si relevante

Este esential ca opinia de audit sa fie sustinuta de probe care sa justifice concluziile la care s-a ajuns. In anumite situatii, poate fi utila mentionarea modului de colectare a probelor de audit.

Complet

Raportul de audit trebuie sa cuprinda toate informatiile necesare pentru a satisface obiectivele auditarii, in vederea asigurarii intelegerii adecvate si corecte a aspectelor prezentate si sa intruneasca cerintele prevazute in legatura cu continutul acestuia. Totodata, raportul de audit poate avea anexate situatiile financiare care au facut obiectul auditului, respectand regimul documentelor cu caracter secret si care conform reglementarilor in vigoare, nu se vor anexa rapoartelor de audit cu caracter public.

Exact

Raportul de audit trebuie sa cuprinda probe de audit reale, suficiente si pertinente, evidentiate si in dosarele de lucru ale auditorilor si care totodata sa demonstreze corectitudinea si rezonabilitatea concluziilor si a constatarilor prezentate. Prezentarea corecta presupune: descrierea cu acuratete a sferei de cuprindere a auditului si a metodologiei de audit aplicata.

O inexactitate aparuta in raportul de audit poate crea dubii asupra validitatii intregului raport de audit si poate sustrage atentia de la esenta raportului. De asemenea raportarile inexacte pot prejudicia credibilitatea institutiei care a realizat raportul de audit.

Obiectiv

Credibilitatea unui raport de audit este semnificativ mai mare in cazul in care probele de audit sunt prezentate intr-o metoda impartiala. Daca auditorii au relatii sau interese legate de entitatea auditata, vor exista suspiciuni asupra independentei si obiectivitatii acestora.

Convingator

Informatiile prezentate in raportul de audit trebuie sa fie suficiente pentru a convinge utilizatorii acestora de realitatea constatarilor, de rezonabilitatea concluziile si de beneficiul implementarii recomandarilor.

Claritate

Organizarea reala a materialului, acuratetea si precizia explicarii faptelor si a formularii concluziilor este esentiala pentru claritatea si intelegerea raportului. Structurarea raportului pe capitole si utilizarea de titluri, fac raportul mai usor de inteles. De asemenea, cand situatia o permite se pot utiliza mijloace vizuale (tabele, grafice) pentru clarificarea si sintetizarea unor materiale complexe)

Concis

Raportul de audit trebuie sa fie concis si sa cuprinda concluzii si recomandari care sa se sprijine pe probe de audit.

Standardele internationale definesc raportul de audit ca fiind documentul in care auditorii isi exprima opinia asupra situatiilor financiare elaborate de entitatea auditata.

3. Forma si continutul raportului de audit

Raportul de audit cuprinde urmatoarele elemente de baza, prezentate de regula sub urmatoarea forma:

1.Titlu

2.Cui se adreseaza

3.Paragraful de deschidere sau introductiv

3.1.Identificarea situatiilor financiare auditate

3.2.O declaratie privind responsabilitatea conducerii entitatii, precum si responsabilitatea auditorului.

4.Paragraful referitor la aria de aplicabilitate (in care se prezinta natura unui audit)

4.1.O referite la standardele internationale de audit sau la standardele nationale de audit relevante.

4.2.O prezentare a raportului de audit efectuat

4.3.Paragraful referitor la opinie, ce contine o prezentare a opiniei privind situatiile financiare

4.4.Data raportului

4.5.Adresa auditorului

4.6.Semnatura auditorului

Este recomandata o asemenea uniformitate privind forma si continutul raportului de audit, deoarece aceasta contribuie la imbunatatirea gradului de intelegere al cititorului, precum si la identificarea situatiilor neobisnuite cand acestea apar.

Se precizeaza ca pentru auditarea fondurilor alocate de Uniunea Europeana, raportul de audit va face referire la procedurile referitoare la :

-asigurarea conformitatii cu Acordul Multianual de Finantare;

-criterii de acreditare cu relevanta semnificativa:

-protejarea intereselor financiare ale Comunitatii Europene.

1. Titlul

Raportul de audit trebuie sa aiba un titlu corespunzator. Poate fi adecvata utilizarea in titlu a termenului "Auditor independent" pentru a face o distinctie intre raportul de audit si alte rapoarte ce ar putea fi elaborate de catre alte persoane, cum ar fi cele intocmite de catre persoane din conducerea entitatii, Consiliul de Administratie, sau rapoarte intocmite de catre alti auditori ce nu trebuie sa indeplineasca aceleasi cerinte etice ca un auditor independent.

2. Cui se adreseaza

Raportul de audit trebuie sa fie adresat in conformitate cu conditiile prevazute in angajament si in reglementarile legale.

Eseu: Comunicare de baza cu bazele de date externe prin intermediul importului si al combinarilor Document online: UCM RESITA - piata tinta - strategii de intrare pe piata

In general, raportul este adresat fie actionarilor, fie consiliului de administratie al societatii comerciale pentru care se face auditul situatiilor financiare. In cazul unor audituri externe efectuate de institutia suprema de audit - Curtea de Conturi a Romaniei, raportul de audit se adreseaza Parlamentului, care a solicitat astfel de audituri.

3. Paragraful de deschidere sau introducere

Raportul de audit trebuie sa identifice situatiile financiare ale entitatii care a fost auditata, inclusiv data si perioada acoperita de situatiile financiare.

In cadrul raportului de audit trebuie sa fie inclusa o declaratie asupra faptului ca situatiile financiare revin in responsabilitatea conducerii entitatii, precum si o declaratie privind faptul ca responsabilitatea auditorului este de a exprima o opinie asupra situatiilor financiare pe baza auditului.

Situatiile financiare constituie declaratii ale conducerii. Intocmirea unor astfel de situatii, impune din partea conducerii efectuarea estimarilor si rationamentelor contabile semnificative, precum si determinarea principiilor si metodelor contabile corespunzatoare utilizate in pregatirea situatiilor financiare. In contrast, responsabilitatea auditorului este de a acredita aceste situatii financiare, cu scopul de a exprima o opinie asupra lor.

Exemplu: un model de ilustrare a acestor probleme intr-un paragraf de deschidere (introductiv), este :

" . am efectuat auditul bilantului anexat la pagina nr.____ al societatii DELTA la data de 31 decembrie 200x, precum si contul de profit si pierdere si situatia fluxurilor de numerar aferente pentru anul incheiat. Aceste situatii financiare sunt responsabilitatea conducerii societatii. Responsabilitatea noastra consta in exprimarea unei opinii asupra situatiilor financiare pe baza auditului efectuat".

4. Paragraful referitor la aria de aplicabilitate

In acesta se prezinta natura unui audit cu referire la standardele internationale de audit sau la standardele nationale de audit relevante, declarand ca auditul a fost efectuat in conformitate cu standardele de audit. "Aria de aplicabilitate" a unui audit se refera la procedurile de audit considerate necesare pentru a atinge obiectivul auditat.

Raportul trebuie sa includa o declaratie asupra faptului ca auditul a fost planificat si desfasurat pentru a se obtine o asigurare rezonabila asupra situatiilor financiare si ca acestea nu contin erori semnificative.

In raportul de audit trebuie aratat ca auditul efectuat include:

▬ examinarea pe baza de teste a probelor pentru sustinerea sumelor din situatiile financiare si a altor informatii prezentate;

▬ evaluarea principiilor contabile folosite la intocmirea situatiilor financiare;

▬ evaluarea estimarilor semnificative facute de catre conducere la intocmirea situatiilor financiare;

▬ evaluarea prezentarii generale a situatiilor financiare si sa includa o declaratie a auditorului asupra faptului ca auditul confera o baza rezonabila pentru opinie.

O exemplificare a acestei probleme referitoare la aria de aplicabilitate poate fi urmatoarea :

"Am efectuat acest audit in concordanta cu Standardele Internationale de Audit. Aceste standarde solicita planificarea si efectuarea auditului in vederea obtinerii unei asigurari rezonabile ca situatiile financiare nu contin erori semnificative. Un audit include examinarea, pe baza de teste, a probelor ce sustin sumele din situatiile financiare ti situatiile prezentate.

Un audit include, de asemenea, evaluarea principiilor contabile folosite si estimarile semnificative facute de catre conducere, precum si evaluarea prezentarii generale a situatiilor financiare. Consideram ca auditul nostru ofera o baza rezonabila pentru opinia noastra".

4.1. Paragraful referitor la opinie

Raportul de audit trebuie sa contina in mod clar opinia auditorului asupra situatiilor financiare, respectiv daca ofera o imagine fidela sau daca prezinta in mod corect, sub toate aspectele semnificative, conform unui cadru general de raportare financiara si atunci cand este cazul, conform cerintelor statutare.

Termenii folositi pentru exprimarea opiniei auditorului sunt: "ofera o imagine fidela" sau "prezinta in mod concret, sub toate aspectele semnificative" sunt echivalente. In ambele cazuri acesti termeni indica, printre altele, faptul ca auditorul are in vedere acele aspecte ce sunt semnificative in contextul situatiilor financiare.

De asemenea, pentru a aviza cititorul asupra contextului in care este exprimata "fidelitatea", opinia auditorului trebuie sa indice cadrul general in baza caruia au fost intocmite situatiile financiare, utilizand expresia cum ar fi: "in concordanta cu (se indica Standardele Internationale de Contabilitate sau standardele nationale relevante)".

4.4. Data raportului

O conditie foarte importanta a raportului de audit, o reprezinta datarea acestuia la data cand s-a incheiat auditul. Prin aceasta este informat cititorul ca auditorul a analizat efectul asupra situatiilor financiare si asupra raportului privind evenimentele si tranzactiile cunoscute de auditor, si care s-au produs pana la acea data.

Deoarece responsabilitatea auditorului este de a intocmi rapoarte asupra situatiilor financiare intocmite si prezentate de catre conducere, auditorul nu trebuie sa dateze raportul inainte de data la care situatiile financiare sunt semnate sau aprobate de catre conducere.

4.5. Adresa auditorului - este un element de mare importanta, in raport trebuie sa se mentioneze un anumit amplasament care, de regula, este orasul in care se afla biroul auditorului ce are responsabilitatea efectuarii auditului.

4.6. Semnatura auditorului

Raportul de audit este semnat, de regula, in numele firmei de audit, deoarece firma este cea care isi asuma responsabilitatea pentru audit. Raportul se semneaza de auditor, in numele firmei, pe fiecare pagina.

In raportul auditorului se exprima o opinie fara rezerve, (necalificata) atunci cand auditorul ajunge la concluzia ca situatiile financiare prezinta o imagine fidela (sau prezinta in mod concret sub toate aspectele semnificative), in concordanta cu cadrul general de raportare financiara stabilit.

O opinie fara rezerve indica de asemenea in mod implicit, ca orice modificari ce apar in principiile contabile sau in metodele de aplicare a acestora, precum si efectele acestora, au fost determinate si prezentate corespunzator in situatiile financiare.

Concluzionand:

Raportul de audit trebuie sa stabileasca daca, in opinia auditorului, situatiile financiare ofera o imagine fidela a pozitiei financiare a societatii la data raportarii, a rezultatelor activitatii si a fluxurilor de numerar pentru perioada auditata, in concordanta cu reglementarile in vigoare.

De asemenea, conform Standardelor de audit 700 "Raportul auditorului asupra situatiilor financiare" cere ca auditorii sa specifice in raportul lor daca sunt respectate sau nu standardele de audit, impreuna cu motivele abaterii de la acestea. Aceasta cerinta este necesara pentru a oferi siguranta ca auditul a fost efectuat in acord cu standardele stabilite.

Se prezinta in continuare pentru ilustrare, un raport de audit, incluzand elementele de baza stabilite mai inainte si prezentat mai sus. Acest tip de raport ilustreaza modul de prezentare a unei opinii, fara rezerve: (necalificata)

Raport al auditorului

(Destinatar)

Subsemnatii Popescu Ion si Marinescu Marin, auditori financiari activi membri ai camerei Auditorilor Financiari din Romania cu carnetul Nr.  _ si Nr._, am auditat bilantul anexat ___ al societatii DELTA la data de 31 decembrie 200x, situatia contului de profit si pierdere aferenta, precum si situatia fluxurilor de numerar pentru anul incheiat. Responsabilitatea pentru aceste situatii financiare revine conducerii societatii. Responsabilitatea noastra este de a prezenta o opinie asupra acestor situatii financiare in baza auditului efectuat.

Auditul nostru a fost desfasurat in concordanta cu standardele de audit.

Aceste standarde cer planificarea si efectuarea auditului pentru a obtine o asigurare rezonabila asupra situatiilor financiare, pentru a constatat daca acestea nu contin declaratii eronate semnificative. Un audit include examinarea, pe baza de teste, a probelor de audit ce sustin sumele si informatiile prezentate in situatiile financiare. Un audit include, de asemenea, evaluarea principiilor contabile folosite si estimarile facute de catre conducere, precum si evaluarea prezentarii generale a situatiilor financiare.

Consideram ca auditul nostru constituie o baza rezonabila pentru opinia noastra.

In opinia noastra, situatiile financiare prezinta o imagine fidela (sau prezinta in mod corect, sub toate aspectele semnificative) pozitia financiara a societatii la 31 decembrie 200x si a rezultatelor din exploatare precum si a fluxurilor de numerar pentru anul incheiat in conformitate cu . Standardele Internationale de Contabilitate . si sunt in conformitate cu . Standardele nationale si politicile contabile relevante.

Auditor

Data________

Adresa

4. Opinia de audit

Opinia de audit trebuie sa stabileasca daca situatiile financiare ofera o imagine fidela, sunt intocmite sub toate aspectele semnificative in conformitate cu reglementarile in vigoare. Conform standardelor internationale, opinia auditorului este prezentata in format standard. Termenii folositi pentru exprimarea opiniei auditorului sunt: "ofera o imagine fidela" sau "prezinta in mod corect, sub toate aspectele semnificative".

Auditorii isi vor exprima opinia, bazata pe probe de audit cu privire la :

▬ existenta de erori materiale in situatiile financiare auditate;

▬ respectarea standardelor contabile de raportare financiara;

▬ respectarea legalitatii si regularitatii tranzactiilor si a operatiunilor financiare.

Conform standardelor internationale, opinia auditorului este prezentata in format standard. Opinia are in vedere situatiile financiare in ansamblul lor, ceea ce conduce la evitarea unei detalieri excesive. Opinia ofera utilizatorului raportului o apreciere de ansamblu asupra domeniului auditat. Termenii utilizati depind de cadrul juridic specific domeniului auditat, dar continutul opiniei va trebuie sa indice fara ambiguitate, daca sunt sau nu rezerve.

Principalele tipuri de opinie

▬ opinie necalificata/favorabila - fara rezerve

▬ opinie calificata/opinie cu rezerve

▬ opinia contrata (defavorabila)

▬ refuzul de a formula o opinie (imposibilitatea de a exprima o opinie).

Opinia necalificata/favorabila

Acest tip de opinie este exprimat de auditor cand s-a ajuns la concluzia ca:

a) situatiile financiare au fost intocmite cu respectarea principiilor si politicilor contabile aplicabile si ofera sub toate aspectele materiale, o imagine fidela si reala asupra operatiilor financiare ale entitatii;

b) situatiile financiare reflecta cu fidelitate pozitia financiara a entitatii auditate. Tranzactiile financiare s-au efectuat in conformitate cu prevederile si reglementarile legale in vigoare;

c) toate informatiile de importanta semnificativa cu privire la situatiile financiare sunt corect mentionate.

Opinia calificata (cu rezerve)

Aceasta forma a opiniei este exprimata atunci cand :

Auditorul are indoieli sau nu este de acord cu unul sau mai multe elemente ale situatiilor financiare care sunt materiale (au importanta semnificativa) dar nu sunt fundamentale pentru buna intelegere a situatiilor financiare, acestea exprima o opinie calificata sau o opinie cu rezerve. Opinia se exprima in termeni care indica un rezultat nesatisfacator asupra unor aspecte ale auditului, specificand clar si precis elementele cu care auditorul nu este de acord sau pe care le considera indoielnice si care l-au determinat sa exprime o opinie cu rezerve.

Opinia contrara (nefavorabila)

Cand auditorul nu poate exprima o opinie asupra ansamblului situatiilor financiare din cauza dezacordului profund ce-l impiedica sa formuleze o opinie cu rezerve, acesta refuza exprimarea unei opinii cu rezerve asupra situatiilor financiare. Declaratia auditorului va exprima ca situatiile financiare nu sunt conforme cu standardele si reglementarile aplicabile, nu confera o imagine fidela si reala si va mentiona cu claritate toate motivele dezacordului

Refuzul de a formula o opinie (imposibilitatea de a exprima o opinie)

Auditul exprima acest tip de opinie atunci cand se afla in imposibilitatea de a formula o opinie asupra ansamblului situatiilor financiare, deoarece exista inexactitati in situatia financiara sau limitarea ariei de cuprindere a auditului il impiedica sa obtina suficiente probe pentru a sustine o opinie cu rezerve. Auditorul trage concluzia ca efectele potentiale care decurg din lipsa probelor sunt atat de materiale (semnificative) incat situatiile financiare in ansamblul lor ar putea prezenta eronat pozitia financiara a entitatii auditate. In acest caz, auditorul renunta sa exprime o opinie. In raportul sau, acesta va specifica clar ca se afla in imposibilitatea de a exprima o opinie si va preciza clar toate elementele de incertitudine.

Atunci cand exista o limitare a ariei de aplicabilitate a activitatii auditorului ce necesita exprimarea unei opinii cu rezerve sau imposibilitatea exprimarii unei opinii, raportul de audit trebuie sa prezinte limitarea si sa indice posibilele ajustari ale situatiilor financiare ce ar putea fi determinate ca fiind necesare daca nu ar fi existat limitarea.

Exemplificam mai jos situatii ce conduc la o opinie, alta decat aceea favorabila - necalificata.

Dezacordul cu conducerea

Auditorul poate sa nu fie de acord cu conducerea cu privire la aspecte cum ar fi: acceptabilitatea politicilor contabile selectate, metodele de aplicare a acestora sau adecvarea prezentarii informatiilor in situatiile financiare. In cazul in care aceste dezacorduri sunt semnificative pentru situatiile financiare, auditorul trebuie sa exprime o opinie calificata (cu rezerve) sau o opinie contrara. Exemplu:

▬ conducerea refuza sa aplice unele principii si proceduri ale contabilitatii;

▬ conducerea nu este de acord sa solicite confirmari din partea tertilor;

▬ conducerea nu pune la dispozitia auditorului informatiile ce-i sunt necesare.

Dezacordurile cu conducerea entitatii pot aparea din .

▬ constituirea de provizioane insuficiente pentru deprecierea stocurilor, creantelor,etc;

▬ stocuri ce au fost supraevaluate sau subevaluate din cauza unor erori (greseli) in calcularea costurilor;

▬ incalcarea principiului independentei exercitiului;

▬ erori in clasificarea tertilor cum ar fi : clienti incerti ca clienti obisnuiti, etc.

Modul de ilustrare a acestor aspecte poate fi prezentat astfel :

De altfel este in conformitate cu standardele internationale cap. "Dezacordul asupra politicilor contabile - Metoda contabila necorespunzatoare - Opinie calificata" :

Am auditat bilantul anexat la societatii DELTA la 31.12.200x, situatia contului de profit si pierdere precum si situatia fluxurilor de numerar pentru anul incheiat. Responsabilitatea pentru aceste situatii revine conducerii societatii. Responsabilitatea noastra este de a prezenta o opinie asupra acestor situatii financiare in baza auditului efectuat.

Am desfasurat auditul in concordanta cu standardele de audit.

.

In opinia noastra, datorita efectelor aspectului discutat in paragrafele precedente situatiile financiare nu prezinta o imagine fidela (sau nu prezinta in mod fidel) o pozitie financiara a societatii la 31 decembrie 200x precum si a rezultatelor din exploatare si a fluxurilor de numerar pentru anul incheiat la data respectiva in conformitate cu Standardele si practicile nationale de contabilitate.

Conform celor prezentate in Nota X la situatiile financiare, in situatiile financiare nu a fost prezentata nici o amortizare practica, ce in opinia noastra, nu este in concordanta cu Standardele Internationale de Contabilitate. Provizionul pentru anul incheiat la 31 decembrie 200x trebuie sa fie de _____ calculat pe baza metodei liniare de amortizare, folosind ratele anuale de 5% pentru cladiri si 20% pentru echipamente.

Prin urmare, activele fixe trebuie reduse cu amortizarea cumulata de _____ lei, iar pierderea anuala si deficitul cumulat trebuie sa creasca cu ____ si respectiv ____.

In opinia noastra, cu exceptia efectului asupra situatiilor financiare al problemei la care s-a facut referire in paragrafele anterioare, situatiile financiare prezinta o imagine fidela (sau prezinta in mod corect, sub toate aspectele semnificative) pozitia societatii la 31 decembrie 200x si a rezultatelor din exploatare, precum si a fluxurilor de numerar pentru anul incheiat, in conformitate cu Standardele Internationale de Contabilitate si Standardele nationale relevante.