Contabilizarea veniturilor in contextul tehnicilor de manipulare a informaților financiare

Contabilizarea veniturilor inainte de realizarea lor

Conform lui Lewitt (1998), firmele incearca supraevaluarea profitului prin manipularea  recunoașterii veniturilor. "Dopul unei sticle nu se scoate pana cand vinul nu s-a maturat, insa firmele au un comportament diferit in sensul ca manipuleaza veniturile prin contabilizarea lor inainte de finalizarea vanzarii, inainte de livrarea produsului sau in cazul probabil al anularii unei tranzactii de vanzare.

Contabilizarea veniturilor in perioada curenta inaintea realizarii lor, contrar principiului independenței exercițiilor, este una din cele mai intalnite practici in manipularea informaților financiare.

Vorbim in acest context de operațiuni precum inregistrarea veniturilor din vanzarea marfurilor ce este evident ca vor fi livrate intr-o alta perioada contabila sau a marfurilor ce nu au fost livrate inca. Legat de aceasta, se mai practica si inregistrarea valorii totale a unei vanzari chiar daca livrarea s-a efectuat partial.

Recunoașterea veniturilor aferente bunurilor predate in regim de consignatie

Predarea in consignatie este o metoda de vanzare prin care marfurile sau bunurile sunt predate unui agent, sucursala sau vanzator in vederea realizarii tranzactiei de vanzare de catre intermediar. De aceea, in cazul acestui tip de tranzactie, vanzarea trebuie inregistrata de catre firma in data la care vanzarea se realizeaza si intermediarul anunta efectuarea vanzarii.

Ca tehnica de manipulare se pot identifica inregistrari ale vanzarilor la momentul predarii in regim de consignatie, si chiar o accelerare a acestor tranzactii in apropierea sfarsitului perioadei contabile.

Este cunoscut cazul firmei Advanced Medical Products (SUA) care a recunoscut in anul 1996 venituri din vanzari de marfuri la momentul predarii lor la reprezentanțele de vanzare chiar daca acestea nu fusesera vandute de facto (nu se cedase controlul asupra acestora).[2]

Contabilizarea veniturilor din software

Dupa cum se cunoaște, un venit va trebui recunoscut atunci cand sunt indeplinite condițiile de recunoaștere. Aceste condiții sunt expuse in cadrul conceptual și completate cu condiții suplimentare ținand seama de natura veniturilor ce urmeaza a fi recunoscute (venituri din vanzari de bunuri, din servicii, din dobanzi și dividende etc.). Esențiala este probabilitatea obținerii de beneficii economice viitoare. De exemplu, in cazul vanzarilor de bunuri, probabilitatea exista, de regula, la momentul livrarii. Cu toate acestea au fost identificate situații in care data de livrare a fost manipulata deliberat. Spre exemplu, compania de software BMC (SUA), contabiliza lucrarile in momentul primirii comenzii de la client si acceptarea acesteia, fara a mai astepta livrarea produsului catre client. Astfel, vanzarea era contabilizata in prima etapa a productiei, inainte de finalizare, marind venitul si deci profitul perioadei contabile curente.

Intr-un alt caz, o companie americana de software contabiliza o mare parte a vanzarilor la data expedierii "manualului de utilizare", indiferent de stadiul de livrare al produsului in sine.[3] Dupa aceste evenimente, regulile privind contabilizarea vanzarilor de software s-au inasprit, restricționandu-se pe cat posibil recunoașterea veniturilor inainte de livrare. Chiar si dupa aceasta inasprire, regulile sunt inca destul de flexibile. Compania Computer Associates (SUA) desi impune ca cerinta minima pentru contabilizare doar expedierea produsului, asteapta confirmarea din partea clientului. In mod similar, compania Microsoft majora veniturile perioadei contabile curente prin inregistrarea in contabilitate a serviciilor legate de software odata cu licenta. De aceea deciziile manageriale și flexibilitatea regulilor creeaza premisele manipularii.

Proiect: Metode de masurare a inteligentei emotionale Proiect: Metodologia de elaborare a strategiilor

Pentru productia de stocuri sau executarea unor servicii este necesara uneori o perioada mai indelungata de timp. In multe referențiale contabile sunt prezente doua metode de recunoaștere a veniturilor la care fac apel frecvent entitați din domeniile constructii civile, constructia de nave, constructii de drumuri sau cai ferate, masini industriale, servicii de inginerie si programare de calculatoare. Prima metoda este cea a procentului de avansare a lucrarilor iar cea de a doua este cea la finalizarea lucrarilor.

Manipularea procentului de avansare a lucrarilor

Dintre cele doua, metoda procentului de avansare este cea mai des folosita in contabilizarea veniturilor din produse si servicii. Astfel, raportarea unui venit ce nu este proportional cu procentul de avansare este o tehnica de manipulare frecventa.

Firmele care doresc sa raporteze un profit mai mare raporteaza un procent de avansare mai mare, in timp ce firmele care doresc sa raporteze un profit mai mic raporteaza un procent de avansare mai mic. Ca exemplu, firma 3Net Systems (SUA) a prezentat in anul 1995 procente marite de finalizare a proiectelor software in derulare, raportand astfel un profit mai mare.

In plus, in multe referențiale sunt recomandate doua metode de estimare a procentului de avansare: metoda contabila și metoda bazata pe studii tehnice. Ambele lasa loc de manipulare. Prima va conduce la ideea ca procentul de avansare a lucrarilor este mai mare in cazul in care se inregistreaza creșteri de cheltuieli necorelate cu volumul de activitate realizat. Cea de a doua consta in manipularea studiilor tehnice pornind de la ideea ca auditorii vor veni mai tarziu, nu pot fi prezenți pe toate șantierele și nu mai pot reconstitui o realitate trecuta.

Inregistrarea veniturilor fictive

Inregistrarea de venituri fictive se produce in conditiile inexistentei unui contract intre furnizor si client, inregistrarea de venituri la momentul expedierii produselor sau doar raportate ca expediate, chiar daca exista probabilitatea returnarii acestor produse.

In 1994, firma Midisoft (SUA) a inregistrat venituri fictive in valoare de 811 milioane de dolari (16% din vanzari). Inregistrarea de venituri fictive poate insemna si inregistrarea veniturilor in momentul expedierii catre o alta unitate a companiei (ex: depozit), in momentul unor operatiuni ce nu au legatura cu vanzarea, modificarea datei calendaristice pe documentele de vanzare, sau neinregistrarea anumitor operatiuni.

Un exemplu de inregistrare fictiva de venituri este si operatiunea intreprinsa de firma Soksa A.S. (Turcia). In anul 1998, firma a manipulat veniturile prin inregistrarea de documente neconforme cu realitatea, efectul fiind raportarea de active fictive in bilantul contabil, si a unui profit de 80 mld. TL in locul unei pierderi de 1 trilion TL.

Un alt exemplu legat de acest subiect sunt operatiunile firmei Stirling Homex (SUA) efectuate in anii `70. Aceasta, in lipsa oricarui contract cu vreun client sau a vreunei oportunitati de vanzare, trimitea materialele de constructii pe care le fabrica la depozitele sale aflate la distante mari, inregistrand aceste marfuri ca vanzari in momentul expedierii catre depozite.[4]